Einmal mehr betonen BFH und Bundesfinanzministerium (BMF) in ihren aktuellen Veröffentlichungen die Bedeutung der genauen Vertragsgestaltung von sog. Sale-and-lease-back-Geschäften für die bilanzielle Zuordnung der Wirtschaftsgüter und die umsatzsteuerlichen Folgen.
Praxis-Info!
1. BFH zur bilanziellen Zuordnung des Wirtschaftsguts
Problemstellung
Gegenstand einer GmbH & Co. KG war das Verleasen von Wirtschaftsgütern. Hierzu kaufte die GmbH & Co. KG Wirtschaftsgüter von Unternehmen und leaste diese an den ursprünglichen Eigentümer zurück (Sale-and-lease-back). Die Leasingverträge hatten eine Laufzeit von 48 Monaten. Darüber hinaus bestand eine Rückkaufvereinbarung: Hiernach hatte der Leasingnehmer auf Verlangen der KG die Leasingobjekte nach Beendigung des Leasingvertrags zurückzukaufen. Der Rückkaufpreis betrug 20% des Nettoverkaufspreises abzüglich eventueller Zulassungs- und Überführungskosten. In der Bilanz der GmbH & Co. KG waren die Leasinggegenstände (Informationssysteme und Dosierautomaten) als ihr Anlagevermögen ausgewiesen.
Das Finanzamt erkannte das Sale-and-lease-back-Geschäft nicht an, da aus seiner Sicht die Wirtschaftsgüter weiterhin den Leasingnehmern zuzuordnen waren. Die hiergegen erhobene Klage hatte nur teilweisen Erfolg. Aus Sicht des erstinstanzlichen Finanzgerichts (FG) hat das Finanzamt zu Recht den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums verneint. Allerdings hat das Finanzamt in der Folge versäumt, das Rechtsgeschäft zwischen der GmbH & Co. KG und den Leasingnehmern als Darlehensgewährung zu berücksichtigen. Das Darlehen – also der Kaufpreis – werde über die Leasingraten getilgt (d.h. die Raten enthalten einen Zins- und Tilgungsanteil).
Abb.: Sale-and-lease-back – Zuordnung des Wirtschaftsguts ausnahmsweise beim Leasinggeber
Lösung
Der BFH widerspricht den Auffassungen von Finanzamt und Finanzgericht. Gemäß § 39 Abs. 1 AO sind Wirtschaftsgüter grundsätzlich dem zivilrechtlichen Eigentümer zuzurechnen. Übt ein anderer als der Eigentümer die tatsächliche Herrschaft über ein Wirtschaftsgut in der Weise aus, dass er den Eigentümer während der voraussichtlichen Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut ausschließen kann, so ist ihm das Wirtschaftsgut zuzurechnen. Entscheidend ist dabei, dass die tatsächliche Herrschaft für die Dauer der voraussichtlichen Nutzung auf eine andere Person übergeht. Beträgt somit die Grundmietzeit eines Leasingvertrags weniger als die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer, so findet kein Wechsel des wirtschaftlichen Eigentümers statt.
Hinzu kommt: Im Ausgangsfall wurde dem Leasinggeber ein Andienungsrecht eingeräumt. Zwar ist die Vertragsgestaltung derart vorteilhaft, dass von einer Ausübung des Andienungsrechts auszugehen ist. Allerdings obliegt die Entscheidung zur Ausübung ausschließlich dem Leasinggeber. Zitat aus der BFH-Urteilsbegründung: „Für Wahrscheinlichkeitserwägungen ist an dieser Stelle kein Raum“. Ausschlaggebend ist: In einem solchen Fall ist der Leasingnehmer rechtlich nicht in der Lage, den Leasinggeber für die gesamte Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich auszuschließen.
Das FG ist in seinem Urteil fehlerhaft davon ausgegangen, dass das vorteilhafte Andienungsrecht für den Verbleib des wirtschaftlichen Eigentums beim Leasingnehmer spreche. Daher hat das FG es unterlassen, die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Leasinggegenstands zu ermitteln. Der BFH weist den Fall deshalb an das FG zur erneuten Prüfung zurück.
2. BMF zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Sale-and-lease-back-Geschäften
Wie oben bereits beschrieben, kann die vertragliche Ausgestaltung eines Sale-and-Lease-back-Geschäfts auch dazu führen, dass das wirtschaftliche Eigentum über den Leasinggegenstand beim Leasingnehmer verbleibt (insbesondere dann, wenn die Restnutzungsdauer des Wirtschaftsguts und die Laufzeit des Leasingvertrags identisch sind). In der Folge ist die Zahlung des Kaufpreises durch den Leasinggeber als Darlehen an den Leasingnehmer zu werten, und die Leasingraten sind als Zins und Tilgung einzustufen. Eine umsatzsteuerfreie Gewährung eines Kredits im Sinne des § 4 Nr. 8a UStG liegt aber nicht vor, wenn die Anschaffung des Leasinggegenstands überwiegend durch ein Darlehen des Verkäufers und Leasingnehmers finanziert wird. Hierzu wurde der Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) Abschn. 3.5 Abs. 7 um folgenden Satz 6 ergänzt:
„Ist ein sale-and-lease-back-Geschäft hingegen maßgeblich darauf gerichtet, dem Verkäufer und Leasingnehmer eine vorteilhafte bilanzielle Gestaltung zu ermöglichen und hat dieser die Anschaffung des Leasinggegenstandes durch den Käufer und Leasinggeber überwiegend mitfinanziert, stellt das Geschäft keine Lieferung mit nachfolgender Rücküberlassung und auch keine Kreditgewährung dar, sondern eine steuerpflichtige sonstige Leistung nach § 3 Abs. 9 Satz 1 UStG, die in der Mitwirkung des Käufers und Leasinggebers an einer bilanziellen Gestaltung des Verkäufers und Leasingnehmers besteht …“
Christian Thurow, Dipl.-Betriebsw. (BA), Senior Vice President Audit, Operations & Reporting, London (E-Mail: Thurow@virginmedia.com)
BC 3/2017
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