BFH-Urteil vom 29.4.2020, XI R 14/19
„Wirtschaftsgut“ im Sinne des § 15a UStG und damit Berichtigungsobjekt ist bei einem in Abschnitten errichteten Gebäude der Teil, der entsprechend dem Baufortschritt in Verwendung genommen worden ist.
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Problemstellung
Streitig ist, ob die Bagatellgrenzen für eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 11 UStG i.V.m. § 44 Abs. 2 UStDV überschritten sind.
Unternehmer (U) erweiterte im Jahr 2006 sein Betriebsgebäude und errichtete ein gemischt genutztes Wohnhaus. U ordnete das gesamte Gebäude seinem Unternehmen zu und beantragte in den Jahren des Leistungsbezugs den Vorsteuerabzug aus den Baukosten (für die selbst genutzte Wohnung unter Berufung auf die sog. Seeling-Rechtsprechung). Nach dem Flächenschlüssel berechnete er einen nicht abzugsfähigen Vorsteueranteil von 11,51%. U machte allerdings keine Angaben zu Vorsteuerbeträgen, die nach § 15a UStG zu berichtigen wären.
Wegen abweichender Nutzung der Gebäudeflächen (u.a. für Arbeitnehmer und andere betriebliche Zwecke) führte das Finanzamt eine Neuberechnung der Flächenanteile durch. Da der Bauabschnitt mit den Ferienwohnungen noch nicht fertiggestellt wurde, wurde auch diesbezüglich die Vorsteuer berichtigt. Die tatsächliche zum Vorsteuerabzug berechtigende Verwendung belief sich demnach auf 74,7%.
Dem widersprach U. Weder die absolute Grenze von 1.000 € je Kalenderjahr für das Berichtigungsvolumen noch die Grenze von 10% seien überschritten worden (8,79%). Es sei auf das gesamte Wirtschaftsgut abzustellen und nicht auf Teile davon.
Lösung
Bei Gebäudeerrichtung ist eine Aufteilung in verschiedene Berichtigungsobjekte nach Baufortschritt erforderlich. Ein Abstellen auf das Gesamtgebäude als Berichtigungsobjekt ist nicht zulässig, wenn es nur teilweise erstmalig verwendet worden ist. Berichtigungsobjekt für eine Berichtigung ist (nach § 15a Abs. 1 S. 1 UStG) das einzelne verwendete Wirtschaftsgut. Im vorliegenden Fall ist dies nur das Gebäude, soweit es entsprechend dem Baufortschritt in Verwendung genommen wurde. Der noch nicht verwendete Teil des Gebäudes ist noch nicht Gegenstand der Vorsteuerberichtigung. Für ihn beginnt der Berichtigungszeitraum erst mit seiner erstmaligen Verwendung.
Ändern sich bei Grundstücken (einschließlich ihrer wesentlichen Bestandteile), die nicht nur einmalig zur Ausführung von Umsätzen verwendet werden, die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse innerhalb von zehn Jahren (bei anderen Wirtschaftsgütern sind es fünf Jahre), gilt: Für jedes Kalenderjahr der Änderung ist ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der Vorsteuerbeträge vorzunehmen, die auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallen (§ 15a Abs. 1 S. 1 und 2 UStG).
Aus Vereinfachungsgründen kann eine Berichtigung dann entfallen, wenn sich bei einem Wirtschaftsgut in einem Kalenderjahr die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse um weniger als 10% geändert haben (§ 44 Abs. 2 S. 1 UStDV). Das gilt wiederum nicht, wenn der Betrag, um den der Vorsteuerabzug für dieses Kalenderjahr zu berichtigen ist, 1.000 € übersteigt (§ 44 Abs. 2 S. 2 UStDV). Auch diese Bestimmung bezieht sich auf das bereits verwendete Objekt. Sind Gebäudeteile noch nicht Gegenstand der Vorsteuerberichtigung, bleiben sie auch insoweit außer Betracht.
Beispiel Anwendung der Vereinfachungsregelung bei Vorsteuerberichtigung (§ 44 Abs. 2 UStDV): Unternehmer U erwirbt im Jahr 2018 ein Wirtschaftsgut mit einem Berichtigungszeitraum von 5 Jahren. Es fallen Vorsteuerbeträge in Höhe von 10.000 € an, die U in vollem Umfang geltend macht, weil er das Wirtschaftsgut ausschließlich zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze zu verwenden beabsichtigt. - Im Jahr 2019 verwendet er das Wirtschaftsgut zu 95% steuerpflichtig, zu 5% steuerfrei,
- im Jahr 2020 zu 70% steuerpflichtig, zu 30% steuerfrei und
- im Jahr 2021 zu 40% steuerpflichtig und zu 60% steuerfrei.
Behandlung: - Für das Jahr 2019 erfolgt keine Berichtigung. Die Änderung der Verhältnisse liegt unter 10% und der Berichtigungsbetrag unter der 1.000 €-Grenze (5% von 2.000 € = 100 €).
- Für die Jahre 2020 und 2021 sind dagegen Berichtigungen durchzuführen. In 2020 liegt zwar der Berichtigungsbetrag mit 30% von 2.000 € = 600 € unter der 1.000 €-Grenze, die Änderung liegt aber über 10%. In 2022 werden beide Grenzen überschritten.
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[Anm. d. Red.]
BC 9/2020
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