Dr. Martin Weiss
FG Hamburg vom 22.12.2020, 6 K 58/19 (rkr.)
Für Zwecke der Beherrschung bei einer „formellen verdeckten Gewinnausschüttung“ ist auf die Beteiligungsquote einer GbR (Gesellschaft bürgerlichen Rechts) an einer GmbH abzustellen. Die Beteiligungsquote der einzelnen Gesellschafter der GbR ist nicht beachtlich.
Praxis-Info!
Problemstellung
Die „verdeckte Gewinnausschüttung“ ist ein sehr bekanntes Phänomen im Ertragsteuerrecht. Sie ergänzt die Regelung des § 8 Abs. 3 S. 1 KStG, wonach die Ermittlung des Einkommens durch dessen Verteilung nicht beeinflusst wird. Auch verdeckte Gewinnausschüttungen mindern nach § 8 Abs. 3 S. 2 KStG das Einkommen nicht. Sie sind außerbilanziell dem Einkommen hinzuzurechnen und erhöhen damit die Körperschaft- und Gewerbesteuerlast. Zudem ist beim Gesellschafter ein Beteiligungsertrag nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG anzusetzen. Dieser wird mit Kapitalertragsteuer belegt, die abgeltend wirken kann (§ 43 Abs. 5 S. 1 EStG).
Zur verdeckten Gewinnausschüttung kommt es typischerweise, wenn die Kapitalgesellschaft dem Eigner einen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung auf dem bestehenden Gesellschaftsverhältnis beruht (KStR 8.5 Abs. 1). Daneben gibt es für einen sog. „beherrschenden Gesellschafter“ jedoch „Sonderbedingungen“ (KStR 8.5 Abs. 2). Für die Frage der Beherrschung steht dabei eine kleine „Fallsammlung“ in KStH 8.5 III., „Beherrschender Gesellschafter“, zur Verfügung.
Zwischen dem beherrschenden Gesellschafter und „seiner“ Kapitalgesellschaft müssen schuldrechtliche Beziehungen zivilrechtlich wirksam, klar, eindeutig und im Voraus in einer Vereinbarung geregelt werden. Diese muss festhalten, ob und in welcher Höhe ein Entgelt für eine Leistung des Gesellschafters zu zahlen ist. Schädlich ist es auch, wenn nicht einer klaren Vereinbarung entsprechend verfahren wird.
Wie die Beherrschung bei der Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) als Gesellschafterin einer Kapitalgesellschaft zu bestimmen ist, war jetzt die Frage eines Urteils des FG (Finanzgerichts) Hamburg.
Lösung
Das FG Hamburg stellt auf die bekannte Definition des BFH ab, wonach eine Beherrschung eine Mehrheit am Grund- oder Stammkapital der Kapitalgesellschaft erfordert (BFH-Urteil vom 5.10.2004, VIII R 9/03, BeckRS 2004, 25007262). Allerdings stellt sich die Frage, wie bei einer GbR als Gesellschafterin die Beteiligungsquote zu bestimmen ist,
- mittels Durchrechnung für die einzelnen oder
- unter Beachtung der Beteiligungsquote der GbR selbst.
Da die im Streitfall umkämpften Zinszahlungen zivilrechtlich an die GbR geflossen sind, stellt das FG auf deren Quote ab, ohne die hinter der GbR stehenden Gesellschafter zu betrachten. Damit kommt es zu der formellen verdeckten Gewinnausschüttung der KStR 8.5 Abs. 2, die wiederum nach § 8 Abs. 3 S. 2 KStG das Einkommen der klagenden Kapitalgesellschaft erhöht.
- Gerade bei Personengesellschaften stellt sich die Frage der Beherrschung der Kapitalgesellschaft aufgrund ihrer ertragsteuerlichen Transparenz. Eine vorliegende Beherrschung hat u.a. zur Folge, dass die oben genannten „Sonderbedingungen“ im Verhältnis zur beherrschten Kapitalgesellschaft zu beachten sind.
- Besonders tückisch sind dabei in der Praxis rückwirkend abgeschlossene Vereinbarungen mit der Kapitalgesellschaft. Diese gelten – unabhängig davon, ob sie dem Grunde nach dem Fremdvergleich entsprechen – insgesamt als verdeckte Gewinnausschüttung.
- Als zweite Folge stellt sich jedoch beim Gesellschafter ein früherer Zufluss eines Vermögensvorteils ein – beim beherrschenden Gesellschafter liegt er bereits vor, wenn die zugrunde liegende Forderung fällig ist, nicht erst bei Gutschrift auf dem Konto des Gesellschafters (EStH 20.2, „Zuflusszeitpunkt bei Gewinnausschüttungen“, „Beherrschender Gesellschafter/Alleingesellschafter“).
|
Dr. Martin Weiss, Steuerberater, Fachberater für Internationales Steuerrecht, Dipl.-Kfm., Verlag C.H.BECK, München
BC 8/2021
becklink440373