Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) hat Stellung zu der Frage genommen, wann und wie Ansprüche auf Corona-Finanzhilfen, die sich auf Förderzeiträume vor dem 1.1.2021 beziehen (sog. November- und Dezemberhilfen, Überbrückungshilfen I und II; teilweise III), im handelsrechtlichen Abschluss bzw. im IFRS-Abschluss zum 31.12.2020 zu bilanzieren sind (vgl. ausführlich Zwirner/Vodermeier/Krauß, BC 2021, 169 ff., Heft 4).

Praxis-Info!

Aktivierungszeitpunkt

Die oben genannten Unterstützungsleistungen der öffentlichen Hand sind nicht rückzahlbare Zuwendungen, die handelsrechtlich gemäß IDW St/HFA 1/1984 zu bilanzieren sind und auf deren Gewährung dem Antragsteller kein Rechtsanspruch zusteht. Damit stellen die Zuwendungen vielmehr Billigkeitsleistungen dar, deren Höhe auf die dafür zur Verfügung gestellten Haushaltsmittel begrenzt ist.

Voraussetzung für die Aktivierung eines Anspruchs auf die Gewährung einer Billigkeitsleistung in einem handelsrechtlichen Abschluss auf den 31.12.2020 ist

• die Erfüllung der sachlichen Voraussetzungen zum Abschlussstichtag durch den Bilanzierenden sowie
• die Bewilligung der Zuwendung bis zur Beendigung der Aufstellung des Jahresabschlusses ohne Auszahlungsvorbehalt.

Ist die Bewilligung der Leistungen aufgrund besonderer Umstände bereits vor dem Zeitpunkt des Vorliegens eines Bewilligungsbescheids so gut wie sicher, kann der Zeitpunkt der Bilanzierung des Anspruchs im handelsrechtlichen Abschluss nach den Grundsätzen für Zuwendungen bestimmt werden, auf die ein Rechtsanspruch besteht.

Diese besonderen Umstände liegen vor, wenn

• davon ausgegangen werden kann, dass der zuständigen Behörde so gut wie kein Ermessensspielraum hinsichtlich der Bewilligung der Leistung zukommt,
• die Haushaltsmittel der öffentlichen Hand ausreichend sind oder so gut wie sicher erhöht werden.

Das bedeutet für die aktuelle Pandemie-Lage:

• Es ist vertretbar, bis auf Weiteres von dem Vorliegen oben genannter besonderer Umstände auszugehen.
• Zuwendungen, auf die kein Rechtsanspruch besteht (z.B. Corona-Überbrückungshilfe I bis III), die aber unter oben genannten Voraussetzungen so zu behandeln sind, sind bereits dann unter dem Bilanzposten „sonstige Vermögensgegenstände“ zu aktivieren, wenn die sachlichen Voraussetzungen zum Abschlussstichtag vom Bilanzierenden erfüllt wurden und zum Zeitpunkt der Beendigung der Aufstellung des Abschlusses der erforderliche Antrag gestellt ist oder mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit gestellt wird.
• Besteht ein Beurteilungsspielraum hinsichtlich der Bewilligung der Corona-Finanzhilfe, scheidet eine Aktivierung im Abschluss auf den 31.12.2020 aus, wenn nicht mit hinreichender Sicherheit von der Bewilligung der Corona-Finanzhilfe und dem späteren Entstehen eines Rechtsanspruchs ausgegangen werden kann. 
• Eine fristgerecht erfolgte Antragstellung bis zur Beendigung der Aufstellung des Jahresabschlusses kann als möglicher Indikator dafür angesehen werden, dass die sachlichen Voraussetzungen zum Abschlussstichtag erfüllt sind.
• Keine Voraussetzung für die Aktivierung des Anspruchs im Abschluss auf den 31.12.2020 ist das Vorliegen des sog. Schlussabrechnungsbescheids zum Zeitpunkt der Beendigung der Aufstellung des Jahresabschlusses. 
• Die Höhe des Anspruchs bemisst sich unter der Berücksichtigung des Periodenprinzips nach den Förderbeträgen, die auf das Geschäftsjahr entfallen.

Bilanzierung von Abschlagszahlungen

Wegen der Gewährung einer Abschlagszahlung (ohne Bewilligungsbescheid in mindestens gleicher Höhe) kann nicht automatisch geschlussfolgert werden, dass die sachlichen Voraussetzungen für die Corona-Finanzhilfe zum Abschlussstichtag erfüllt waren. Ist zum Abschlussstichtag keine ausreichend hohe Sicherheit bezüglich der Antragsvoraussetzungen und des späteren Rechtsanspruchs gegeben, sind die zugeflossenen Abschlagszahlungen als Schuld zu passivieren („sonstige Verbindlichkeiten“).

GuV-Ausweis

Vereinnahmte Corona-Finanzhilfen sind grundsätzlich erfolgswirksam in der Gewinn- und Verlustrechnung unter den sonstigen betrieblichen Erträgen auszuweisen. Da im Gegenzug für den Empfang der Corona-Finanzhilfen keine Gegenleistung erbracht wird, können die Erträge gemäß § 277 Abs. 1 HGB nicht als Umsatzerlöse ausgewiesen werden.

Bilanzierung im IFRS-Abschluss

Die Bilanzierung von Zuwendungen der öffentlichen Hand richtet sich nach IAS 20. Bezüglich der bilanziellen Behandlung der Corona-Finanzhilfen nach IFRS liegen keine wesentlichen Abweichungen zu den bereits oben ausgeführten handelsrechtlichen Grundsätzen vor. Für eine tiefergehende Ausführung zur Bilanzierung von Corona-Finanzhilfen nach IFRS verweisen wir auf die Publikation Zwirner/Boecker, IRZ 2021, 204–207, Heft 5 (Zeitschrift für Internationale Rechnungslegung).

WP/StB Kai Peter Künkele, Dr. Kleeberg & Partner GmbH WPG StBG, München (www.kleeberg.de)

WP Sanja Mitrovic, Dr. Kleeberg & Partner GmbH WPG StBG, München

BC 7/2021

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