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Problemstellung
Eine GmbH schloss als Leasingnehmerin Leasingverträge über Kraftfahrzeuge ab (u.a. mit dreijähriger Laufzeit). Gemäß vertraglicher Vereinbarung übernahm die GmbH in den Streitjahren 2011 und 2012 anfallende Wartungsgebühren. Als Leasingnehmerin trägt die GmbH darüber hinaus noch weitere Aufwendungen, die mit dem Betrieb und der Haltung des Fahrzeugs verbunden sind (z.B. Steuern, Versicherungsbeiträge, Straßenbenutzungsgebühren, Reparaturkosten).
Nach Auffassung des Finanzamts sind die Wartungsgebühren als Teil der Leasingraten zu klassifizieren. In der Folge sind diese (gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG) mit einem Fünftel in die Summe einzuberechnen, die zu einem Viertel dem Gewinn aus Gewerbebetrieb wieder hinzuzurechnen ist.
Lösung
Die von der GmbH im Rahmen von Leasingverträgen aufgewendeten Wartungsgebühren unterliegen der gewerbesteuerrechtlichen Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG.
Gemäß dieser Vorschrift wird dem Gewinn aus Gewerbebetrieb ein Viertel der Summe aus einem Fünftel der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich der Leasingraten) für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, wieder hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind und soweit die Summe den Betrag von 100.000 € übersteigt.
Gemäß der wirtschaftlichen Betrachtungsweise hat der BFH in früheren Urteilen auch die vom Mieter oder Pächter übernommenen Kosten für Instandhaltung und Versicherung als Bestandteil der Miet- und Pachtzinsen angesehen, soweit diese Kosten nach den für den infrage stehenden Vertragstyp gültigen gesetzlichen zivilrechtlichen Vorschriften nicht ohnehin der Mieter oder Pächter zu tragen hätte. Schließlich wirkt sich eine derartige Kostenübernahme durch den Mieter/Pächter für gewöhnlich mindernd auf die Miet-/Pachthöhe aus. Dies ist ebenso bei Abwälzung der Wartungskosten auf den Leasingnehmer mit Blick auf die Höhe der Leasingrate der Fall. Wirtschaftlich stellen die besonderen Vergütungen für die Wartungsarbeiten nichts anderes dar als Teile des Entgelts, das der Leasingnehmer für die Überlassung des Gebrauchs einschließlich der Nutzung und der mit der Nutzung verbundenen Abnutzung zu entrichten hat.
Die vereinbarten Leasingraten sind nicht nur das Entgelt für eine zeitlich begrenzte Gebrauchsüberlassung, sondern zugleich für die vom Leasinggeber erbrachte Finanzierungsleistung. Auch bei der Miete ist im Entgelt für die Überlassung von Sachkapital ein Finanzierungsanteil enthalten. Im Vordergrund steht die Gebrauchsüberlassung auf Zeit gegen Entgelt gegenüber allen sonstigen Komponenten (insbesondere kauf- und darlehensvertraglicher Art). Es kommt daher nicht entscheidend auf das Eigentum, sondern – wie bei Miete und Pacht – auf die Nutzung an.
In der Leasingpraxis ist es üblich, dass der Leasinggeber die Instandhaltungs- und Erhaltungspflicht auf den Leasingnehmer abwälzt. Hieraus folgt: Das Sachnutzungsinteresse ist ganz überwiegend beim Leasingnehmer, nicht aber beim Leasinggeber anzusiedeln. Letzterer ist freilich – dies gilt es zu beachten – rechtlicher (und je nach Leasingverhältnis wirtschaftlicher) Eigentümer des Leasingguts und besitzt ein erhebliches Interesse an der Erhaltung des Restwerts.
Die Miet- und Pachtzinsen sowie Leasingraten sind (gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG) – unabhängig von der gewerbesteuerlichen Behandlung – beim Nutzer des Wirtschaftsguts hinzuzurechnen. Zu den Miet- und Pachtzinsen gehören auch die Aufwendungen für die Instandsetzung, Instandhaltung und Versicherung des Miet- oder Pachtgegenstands, die der Mieter oder Pächter aufgrund vertraglicher Verpflichtungen übernommen hat. Nicht hinzuzurechnen sind reine Betriebskosten wie Wasser-, Strom- oder Heizungskosten. Diese Grundsätze gelten auch für Untermietverträge; diese Verträge sind nicht als solche zur Überlassung von Rechten (gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. f GewStG) auszulegen. |
[Anm. d. Red.]
BC 2/2023
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