Praxis-Info!
Das FG Münster kam zunächst zu dem Ergebnis, dass bei Auflösung einer gewerblich geprägten GmbH & Co. KG ein negatives Kapitalkonto aufzulösen sei. Der dabei entstehende Gewinn sei nach § 16 EStG einkommensteuerpflichtig, allerdings durch einen vorhandenen verrechenbaren Verlust nach § 15a EStG kompensierbar.
Hinsichtlich des bestehenden Gesellschafterdarlehenskontos stellte das FG folgende Grundsätze auf:
- keine Einbeziehung in die Ermittlung des Kapitalkontos nach § 15a EStG, da Fremdkapital,
- Erfassung einer Forderung in der Sonderbilanz des Gesellschafters in gleicher Höhe,
- keine Teilwertabschreibung auf die Forderung des Gesellschafters, insoweit gelte die korrespondierende Bilanzierung.
Das FG führte weiter aus:
Bei Forderungen/Verbindlichkeiten zwischen Gesamthands- und Sonderbilanz sei das Korrespondenzprinzip zu beachten. Der gegenläufige Ansatz von Forderungen und Verbindlichkeiten im Sonder- und Gesamthandsbereich müsse betragsmäßig übereinstimmen. Bei einer Gesamtbetrachtung höben sich Darlehensverpflichtung und Darlehensforderung auf. Eine Teilwertabschreibung scheide wegen der Korrespondenz zwischen Gesamthandsbilanz und Sonderbilanz aus.
Im vorliegenden Fall sei die Komplementär-GmbH aus der GmbH & Co. KG ausgeschieden. Im Zuge der Anwachsung auf die einzig verbliebene Gesellschafterin, die Klägerin, gehe das Gesellschaftsvermögen der Klägerin auf diese über. Grundsätzlich wäre die Forderung aus dem Sonderbetriebsvermögen in der eigenen Bilanz der Klägerin auszuweisen. Da durch die Anwachsung auch die entsprechende Verbindlichkeit aus der Gesamthand der Klägerin anwachse, vereinigten sich Forderung und Verbindlichkeit in diesem Zeitpunkt. Eine Wertberichtigung komme von daher nicht in Betracht.
Ist der Teilwert eines Wirtschaftsguts aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so kann gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG dieser angesetzt werden.
Diese Möglichkeit wird indes während des Bestehens einer Gesellschaft durch den Grundsatz der korrespondierenden Bilanzierung eingeschränkt. Ansprüche eines Gesellschafters aus einer gegenüber der Gesellschaft bestehenden Darlehensforderung gehören zwar nicht zu dem in der Gesellschaftsbilanz (Gesamthandsbilanz) auszuweisenden Eigenkapital, wohl aber zum Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters, das in der aus Gesellschaftsbilanz und Sonderbilanzen zu bildenden Gesamtbilanz der Mitunternehmerschaft als Eigenkapital behandelt wird. Auch wenn feststeht, dass ein solcher Ersatzanspruch wertlos ist, weil er von der Gesellschaft nicht beglichen werden kann, folgt aus der Behandlung als Eigenkapital, dass eine Wertberichtigung während des Bestehens der Gesellschaft regelmäßig nicht in Betracht kommt. Das Imparitätsprinzip gilt insoweit nicht. Vielmehr wird dieser Verlust im Sonderbetriebsvermögen – ebenso wie der Verlust der Einlage in das Gesellschaftsvermögen – grundsätzlich erst im Zeitpunkt der Beendigung der Mitunternehmerstellung, also beim Ausscheiden des Gesellschafters oder bei Beendigung der Gesellschaft, realisiert.
WP/StB Kai Peter Künkele, Dr. Kleeberg & Partner GmbH WPG StBG, München (www.kleeberg.de)
WP Sanja Mitrovic, Dr. Kleeberg & Partner GmbH WPG StBG, München
BC 3/2023
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