FG Baden-Württemberg, Urteil vom 20.1.2015, 5 K 1652/11 (Revision zugelassen)

Eine unmittelbare oder mittelbare Änderung des Gesellschafterbestands einer Personengesellschaft, bei welcher mindestens 95% der Gesellschaftsanteile auf neue Gesellschafter übergehen, löst (gemäß § 1 Abs. 2a GrEStG) Grunderwerbsteuer aus. Dabei kommt es bei einer mittelbaren Änderung des Gesellschafterbestands nicht auf einen dinglichen Übergang der Anteile auf neue Gesellschafter an, wie das FG Baden-Württemberg in seinem am 20.5.2016 veröffentlichten Urteil festgestellt hat.

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Problemstellung

Die Klägerin ist eine grundbesitzende GmbH & Co. KG. Im Jahr 2005 verkaufte die alleinige Kommanditistin der Klägerin 94% ihrer Gesellschaftsanteile an die Neugesellschafter A und B. Zeitgleich erteilte die Altgesellschafterin den beiden Erwerbern jeweils einzeln und unter Befreiung von § 181 BGB (Selbstkontrahierung) eine umfassende, unbefristete und unwiderrufliche Vollmacht, welche auch etwaige Rechtsnachfolger bindet.

Aufgrund dieser Vollmacht ging das Finanzamt davon aus, dass die Voraussetzungen des § 1 Abs. 2a GrEStG erfüllt seien und der Veräußerungsvorgang Grunderwerbsteuer auslöse. Begründung: Die Altgesellschafterin habe lediglich die inhaltsleere Hülle eines zivilrechtlichen Anteils inne. Die Neugesellschafter können aufgrund der erteilten Vollmacht die Anteile der Altgesellschafterin jederzeit, unmittelbar und sogar ohne Gegenleistung auf sich übertragen. Hiermit steht die erteilte Vollmacht einem Ankaufsrecht gleich. Darüber hinaus können (und haben) sie die Altgesellschafterin von der Gewinnverteilung ausgeschlossen. Die gesamte Gestaltung deutet darauf hin, dass die Altgesellschafterin ihren Anteil lediglich zur Steuervermeidung hält, während die wirtschaftliche Entscheidungsmacht vollständig bei den Neugesellschaftern liegt. Die Altgesellschafterin hält somit die Anteile treuhänderisch für die Neugesellschafter.

Aus Sicht der Klägerin ist bei § 1 Abs. 2a GrEStG rein auf eine gesellschaftsrechtliche Betrachtung abzustellen. Da nur 94% der Anteile an die Neugesellschafter übertragen worden seien, liege im Ausgangsfall kein grunderwerbsteuerpflichtiger Sachverhalt vor. Ohne Ausübung der erteilten Vollmacht seien die Neugesellschafter auch nicht wirtschaftliche Eigentümer der Anteile der Altgesellschafterin. Vielmehr handle es sich bei der Vollmacht um eine mit einem Vorkaufsrecht vergleichbare Rechtsposition. Da beim Vorkaufsrecht nicht die Einräumung, sondern erst die Ausübung einen steuerbaren Grundstücksumsatz bewirke, sei auch die reine Erteilung der Vollmacht ohne steuerliche Wirkung.

Lösung

Das baden-württembergische Finanzgericht folgt in seiner Urteilsbegründung im Ergebnis der Auffassung des Finanzamts. § 1 Abs. 2a GrEStG komme sowohl bei einer unmittelbaren als auch bei einer mittelbaren Änderung des Gesellschafterbestands einer Personengesellschaft zur Anwendung.

Unmittelbare Änderung des Gesellschafterbestands

Bei einer unmittelbaren Änderung des Gesellschafterbestands ist ausschließlich auf die zivilrechtliche Gestaltung abzustellen. Im Ausgangsfall liegt somit keine unmittelbare Änderung des Gesellschafterbestands über die steuerschädliche Grenze hinaus vor, da die Neugesellschafter lediglich 94% der Anteile an der Klägerin erworben haben.

Mittelbare Änderung des Gesellschafterbestands

Bei einer mittelbaren Änderung des Gesellschafterbestands ist dagegen rein auf die wirtschaftliche Gestaltung abzustellen. Ein dinglicher Übergang der Anteile auf den Neugesellschafter ist hier unwesentlich. Vielmehr können auch schuldrechtliche Bindungen des Altgesellschafters gegenüber dem Neugesellschafter eine Änderung der wirtschaftlichen Zuordnung der Anteile bewirken. Laut der BFH-Rechtsprechung reicht der Abschluss eines Kaufvertrags oder die Einräumung einer Kaufoption nicht aus, um eine Änderung des wirtschaftlichen Eigentums anzunehmen. Vielmehr ist im Einzelfall zu prüfen, ob der Neugesellschafter

• „aufgrund eines bürgerlich-rechtlichen Rechtsgeschäfts eine rechtlich geschützte, auf den Erwerb des Rechts gerichtete Position erworben hat, die ihm gegen seinen Willen nicht mehr entzogen werden kann, und
• die mit dem Anteil verbundenen wesentlichen Rechte sowie
• das Risiko einer Wertminderung und die Chance einer Wertsteigerung auf ihn übergegangen sind“.

Die drei genannten Punkte sind nach Auffassung des Finanzgerichts im Ausgangsfall aufgrund der Ausgestaltung der Vollmacht erfüllt. Diese ist unbefristet und unwiderruflich und erlaubt den Neugesellschaftern die Ausübung aller mit dem Anteil verbundenen Rechte, einschließlich der Übertragung an sich selber. Somit ist das wirtschaftliche Eigentum an dem 6%-Anteil den Neugesellschaftern zuzurechnen und bewirkt dadurch eine mittelbare Änderung des Gesellschafterbestands über die steuerschädliche Grenze hinaus. Demzufolge stellt die Anteilsübertragung in Verbindung mit der Vollmacht einen grunderwerbsteuerlichen Vorgang dar.

Christian Thurow, Dipl.-Betriebsw. (BA), Senior Vice President Audit Operations & Reporting, London (E-Mail: Thurow@virginmedia.com)

BC 6/2016

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