Finanzbehörden gingen von Umsatzsteuerpflicht aus
Den entschiedenen vier Fällen liegen Rückforderungsbegehren privater Krankenversicherer aus übergegangenem Recht der bei ihnen versicherten Patienten zugrunde. Die Patienten haben an den jeweiligen Krankenhausträger Umsatzsteuer für die durch die hauseigenen Apotheken patientenindividuell erfolgte Herstellung von Zytostatika, die im Rahmen ambulanter Krankenhausbehandlungen verabreicht wurden, gezahlt. Für die Abgabe solcher Krebsmedikamente zur Anwendung in der Chemotherapie an in den Jahren 2012 und 2013 ambulant in den Krankenhäusern behandelte Patienten stellten die beklagten Krankenhausträger jeweils Rechnungen aus, die eine Umsatzsteuer in Höhe von 19% auf den Abgabepreis entweder gesondert auswiesen oder miteinschlossen. Die Finanzbehörden und die maßgeblichen Verkehrskreise gingen zum damaligen Zeitpunkt von einer entsprechenden Umsatzsteuerpflicht aus. Den in den Rechnungsbeträgen enthaltenen Umsatzsteueranteil führten die beklagten Krankenhausträger an die zuständigen Finanzämter ab. Dass die Umsatzsteuerfestsetzungen bestandskräftig geworden seien, haben die Beklagten nicht geltend gemacht. Die Krankenversicherer der Patienten erstatteten diesen die Rechnungsbeträge nach Maßgabe der jeweils geschlossenen Versicherungsverträge vollständig oder anteilig.
BFH bejahte Steuerfreiheit
Im Jahr 2014 erging ein Urteil des Bundesfinanzhofs (DStR 2014, 2505), wonach die Verabreichung individuell für den einzelnen Patienten in einer Krankenhausapotheke hergestellter Zytostatika im Rahmen einer ambulant in einem Krankenhaus durchgeführten Heilbehandlung als ein mit der ärztlichen Heilbehandlung eng verbundener Umsatz gemäß § 4 Nr. 16b UStG a.F. (entspricht § 4 Nr. 14b UStG n.F.) steuerfrei ist. Im Jahr 2016 folgte ein Schreiben des Bundesfinanzministeriums (BeckVerw 332492), mit dem dieses unter entsprechender Änderung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses klarstellte, dass der Entscheidung des BFH in der Finanzverwaltung gefolgt werde. Zugleich wies das Ministerium in dem genannten Schreiben unter anderem auf die Möglichkeit einer Berichtigung der wegen unrichtigen Ausweises der Steuer geschuldeten Beträge nach dem Umsatzsteuergesetz und auf einen dann eintretenden rückwirkenden Ausschluss der hierauf bezogenen Vorsteuerabzüge hin.
Abweichende Beurteilungen durch Berufungsgerichte
Die Berufungsgerichte sind in den entschiedenen Fällen mit verschiedenen Begründungsansätzen zu unterschiedlichen Ergebnissen gelangt, wobei sie sich im Schwerpunkt damit zu befassen hatten, welchen Inhalt die jeweiligen vertraglichen Preisabreden zwischen den Krankenhausträgern und den Patienten und welche Auswirkungen die Entscheidung des BFH und das Schreiben des Bundesfinanzministeriums auf diese Vereinbarungen haben.
Umsatzsteuer als unselbstständiger Vergütungsanteil behandelt
In dem Verfahren VIII ZR 7/18 hat das Berufungsgericht (GuP 2018, 113) eine stillschweigend zustande gekommene Bruttopreisabrede bejaht, also die Umsatzsteuer als unselbstständigen Vergütungsanteil bewertet. Es hat dann aber eine Anpassung des Vertrags wegen Störung der Geschäftsgrundlage angenommen und den beklagten Krankenhausträger zur vollständigen Rückzahlung der entrichteten Umsatzsteueranteile verurteilt.
Anderes Berufungsgericht ging von Nettopreisabreden aus
Demgegenüber ist das Berufungsgericht in der Sache VIII ZR 66/18 von Nettopreisabreden ausgegangen und hat angenommen, dass der zu Unrecht gezahlte Umsatzsteueranteil infolge seiner Selbstständigkeit von vornherein nicht geschuldet gewesen und daher nach Bereicherungsrecht zurückzugewähren sei (BeckRS 2018, 4655).
Weiteres Berufungsgericht verneinte Rückforderungsanspruch des klagenden Krankenversicherers
In dem Rechtsstreit VIII ZR 115/18 hat das Berufungsgericht dem beklagten Krankenhausträger ein bis zur Grenze der Unbilligkeit bindendes Preisbestimmungsrecht zugestanden, das dieser in Form einer Bruttopreisabrede wirksam ausgeübt habe. Dementsprechend hat es einen Rückforderungsanspruch des klagenden Krankenversicherers verneint (BeckRS 2018, 31275).
Wegen Störung der Geschäftsgrundlage Rückforderungsanspruch bejaht
In dem Verfahren VIII ZR 189/18 hat sich das Berufungsgericht mit dem Charakter der Preisabreden nicht näher befasst, wegen einer Störung der Geschäftsgrundlage aber einen Rückforderungsanspruch bezüglich der zu Unrecht entrichteten Umsatzsteuer dem Grunde nach bejaht, diesen allerdings in der Höhe des drohenden Wegfalls des vorgenommenen Vorsteuerabzugs gekürzt.
BGH geht von Bruttopreisabreden aus
Der BGH hat jetzt sämtliche Berufungsurteile aufgehoben und die Sachen an das jeweilige Berufungsgericht zurückverwiesen. Die jeweils getroffenen Vereinbarungen zwischen Patient und Krankenhausträger über die Vergütung für die Verabreichung von Zytostatika seien als Bruttopreisabreden einzuordnen, bei denen der darin eingeschlossene – tatsächlich aber nicht angefallene – Umsatzsteueranteil nur einen unselbstständigen und damit (anders als bei einer Nettopreisabrede) nicht automatisch rückforderbaren Vergütungsbestandteil darstellt. Denn die Annahme einer Nettopreisvereinbarung setze eine – hier nicht gegebene – unmissverständliche Übereinkunft dahin voraus, dass der Umsatzsteueranteil nur gezahlt werden müsse, wenn und soweit er steuerrechtlich geschuldet sei. Über die konkrete Höhe der (Bruttopreis-)Vergütungen hätten sich die Vertragsparteien hier spätestens durch Rechnungstellung und vorbehaltlose Zahlung stillschweigend geeinigt.
Umsatzsteuerbeträge können nachträglich zurückgefordert werden
Anders als teilweise angenommen, sei den Krankenhausträgern nicht ein Recht zu einer – bis zur Grenze der Unbilligkeit bindenden – einseitigen Preisbestimmung eingeräumt worden. Ein solches widerspräche dem (wirklichen oder mutmaßlichen) Willen und den Interessen der Beteiligten. Die getroffenen Bruttopreisabreden würden jedoch eine (teilweise) Rückforderung des gezahlten Umsatzsteueranteils nicht hindern. Denn im Hinblick auf das Urteil des BFH aus dem Jahr 2014 und das diese Rechtsprechung (auch) rückwirkend für anwendbar erklärende Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom September 2016 sei es den Krankenhausträgern nunmehr möglich, die zunächst an das Finanzamt abgeführten Umsatzsteuerbeträge – ohne auf eine finanzgerichtliche Durchsetzung ihrer Ansprüche angewiesen zu sein – nachträglich zurückzufordern.
Planwidrige Regelungslücke im Wege ergänzender Vertragsauslegung zu schließen
Dies führe unter bestimmten Umständen dazu, dass die Preisvereinbarungen eine planwidrige Regelungslücke aufwiesen, die im Wege der ergänzenden Vertragsauslegung zu schließen sei. Hierfür sei maßgebend, ob die Vertragsparteien bei Kenntnis der – bereits zum Zeitpunkt der Vertragsschlüsse bestandenen – wahren Steuerrechtslage sowie der daran anknüpfenden rechtstatsächlichen Entwicklungen (Änderung der Steuerpraxis) als redliche Vertragsparteien hypothetisch einen abweichenden Preis vereinbart hätten. Diese hypothetisch vereinbarte Vergütung sei, da dem Krankenhausträger bei der steuerrechtlichen Rückabwicklung auf jeden Fall ein etwaig bezüglich der eingekauften Grundstoffe vorgenommener Vorsteuerabzug rückwirkend verloren gehe, nicht ohne Weiteres mit dem Nettopreis gleichzusetzen. Vielmehr sei davon auszugehen, dass die Vertragsparteien statt der angesetzten Vergütung hypothetisch einen um die Differenz zwischen Umsatzsteueranteil und vorgenommenem Vorsteuerabzug verminderten Preis vereinbart hätten.
Berufungsgerichte müssen Vorsteuerabzüge ermitteln
Daher sei von den Berufungsgerichten – soweit noch nicht geschehen – zu klären, ob und in welcher Höhe auf die getätigten Umsätze bezogene Vorsteuerabzüge von den beklagten Krankenhausträgern vorgenommen worden sind. Dagegen hätten die Berufungsgerichte keine Feststellungen zu dem den beklagten Krankenhausträgern bei einer Rückabwicklung entstehenden, von diesen jeweils nicht näher konkretisierten Verwaltungsaufwand zu treffen. Denn dieser habe für eine ergänzende Vertragsauslegung ebenso außer Betracht zu bleiben wie der Umstand, dass die Patienten die Umsatzsteuer nachträglich betrachtet für eine ungewisse Zeit "verauslagt" hätten.
Nachteile aus der Festsetzung von Nachzahlungszinsen
In bestimmten Fällen könnten dem Krankenhausträger allerdings erhebliche finanzielle Nachteile aus der Festsetzung von Nachzahlungszinsen (§§ 233a, 238 AO) auf den rückwirkend entfallenden Vorsteuerabzug drohen. Dies könnte dann der Fall sein, wenn die Krankenhausträger – wie in den Verfahren VIII ZR 115/18 und VIII ZR 189/18 – Rechnungen mit den in § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 7 und 8, § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG vorgesehenen Angaben (Nettoentgelt, Steuersatz, Steuerbetrag) ausgestellt hätten (gesonderter Umsatzsteuerausweis). Denn dann sei die Umsatzsteuer bis zu dem Zeitpunkt der Rechnungskorrektur und Berichtigung des Steuerbetrags gegenüber dem Finanzamt geschuldet (§ 14c Abs. 1 Satz 2, § 17 Abs. 1 Satz 7 UStG) und somit von der Finanzverwaltung bis dahin nicht zugunsten des Krankenhausträgers zu verzinsen. Demgegenüber hätten die Krankenhausträger bei strikter Anwendung der Zinsvorschriften Zinsen auf die vorgenommenen (und nun rückwirkend entfallenden) Vorsteuerabzüge bereits 15 Monate nach dem Zeitpunkt der Steuerentstehung (2012, 2013) zu entrichten. Damit könne derzeit nicht ausgeschlossen werden, dass die zulasten der Krankenhausträger auf die nachzuentrichtenden Vorsteuerabzugsbeträge vom Finanzamt festzusetzenden Zinsen der Höhe nach einen Betrag erreichen, der der Differenz zwischen gezahlter Umsatzsteuer und entfallendem Vorsteuerabzug entspreche. Bei einer solchen Sachlage hätten die Vertragsparteien aller Voraussicht nach keine abweichenden Preisvereinbarungen getroffen, sodass eine ergänzende Vertragsauslegung ausschiede.
Auswirkungen auf Rückforderungsanspruch der Patienten
Es sei daher in den Verfahren VIII ZR 115/18 und VIII ZR 189/18 von den Berufungsgerichten – gegebenenfalls durch Einholung einer Auskunft der zuständigen Finanzämter – (weiter) zu klären, ob und in welcher Höhe diese im Rahmen ihrer Spielräume Nachzahlungszinsen erheben werden, die gegebenenfalls einer ergänzenden Vertragsauslegung und damit einem bereicherungsrechtlichen Rückforderungsanspruch der Patienten entgegenstünden.
