Mit dem Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20.2.2013 (BGBl. I, 285, BStBl. I, 188, BC 2012, 530 f., Heft 12) wurde die Abziehbarkeit von Reisekosten als Betriebsausgaben geändert.
Dieses Schreiben wird zusammenfassend wiedergegeben; dabei werden die Unterschiede zur Entwurfsfassung vom 4.7.2015 in blauer Farbe gekennzeichnet.
1. Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und Betriebsstätte
Bei Steuerpflichtigen mit Gewinneinkünften (Selbstständige bzw. Unternehmer) sind – entsprechend den Arbeitnehmerregelungen – die Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte (im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG) in Höhe der Entfernungspauschale als Betriebsausgaben abzuziehen (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG i.V.m. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Sätze 2 bis 6 EStG). Regelmäßig sind daher pro Entfernungskilometer 0,30 € anzusetzen, höchstens jedoch 4.500 € im Kalenderjahr.
Abweichend vom Betriebsstättenbegriff des § 12 AO wird unter Betriebsstätte die von der Wohnung getrennte dauerhafte Tätigkeitsstätte des Steuerpflichtigen verstanden (ortsfeste betriebliche Einrichtung gemäß Rdnr. 3 des BMF-Schreibens vom 24.10.2014, IV C 5 – S 2353/14/10002, BStBl. I 2014, 1412). Eine hierauf bezogene eigene Verfügungsmacht des Steuerpflichtigen ist – im Unterschied zur Geschäftseinrichtung gemäß § 12 Satz 1 AO – nicht erforderlich.
Hinweis:
Dauerhaftigkeit liegt vor, wenn die steuerlich erhebliche Tätigkeit an einer Tätigkeitsstätte unbefristet, für eine Dauer von voraussichtlich mehr als 48 Monaten oder für die gesamte Dauer der betrieblichen Tätigkeit ausgeübt werden soll. Für die Prognose der voraussichtlichen Dauer kann auf die Dauer des Auftragsverhältnisses abgestellt werden. Wird das Auftragsverhältnis zu einem späteren Zeitpunkt verlängert, ist die Prognoseentscheidung für künftige Zeiträume neu zu treffen; bereits vergangene Tätigkeitszeiträume sind bei der Prüfung des 48-Monatszeitraums nicht mit einzubeziehen. Weichen die tatsächlichen Verhältnisse durch unvorhersehbare Ereignisse, wie etwa Krankheit, politische Unruhen am Tätigkeitsort, Insolvenz des Kunden o.Ä. von der ursprünglichen Prognose ab, bleibt die zuvor getroffene Prognoseentscheidung für die Vergangenheit bezüglich des Vorliegens einer Betriebsstätte maßgebend. |
Ein häusliches Arbeitszimmer ist keine Betriebsstätte (im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG). Der Steuerpflichtige kann an mehreren Betriebsstätten tätig sein; für jeden Betrieb kann jedoch höchstens eine ortsfeste betriebliche Einrichtung Betriebsstätte (im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG) sein.
Als Betriebsstätte gilt auch eine Bildungseinrichtung, die vom Steuerpflichtigen aus betrieblichem Anlass zum Zwecke eines Vollzeitstudiums oder einer vollzeitlichen Bildungsmaßnahme aufgesucht wird.
Übt der Steuerpflichtige seine betriebliche Tätigkeit an mehreren Betriebsstätten aus, ist die erste Betriebsstätte anhand quantitativer Merkmale zu bestimmen. Demnach ist erste Betriebsstätte die Tätigkeitsstätte, an welcher der Steuerpflichtige dauerhaft
– typischerweise arbeitstäglich oder
– je Woche zwei volle Arbeitstage oder
– mindestens ein Drittel seiner regelmäßigen Arbeitszeit
tätig werden will (§ 9 Abs. 4 Satz 4 EStG).
Treffen diese Kriterien auf mehrere Tätigkeitsstätten zu, ist die der Wohnung des Steuerpflichtigen näher gelegene Tätigkeitsstätte erste Betriebsstätte (entsprechend § 9 Abs. 4 Satz 7 EStG). Die Fahrten zu weiter entfernt liegenden Tätigkeitsstätten sind als Auswärtstätigkeiten zu beurteilen.
Beispiel zu Fahrten von der Wohnung zu zwei Filialen: Der Steuerpflichtige wohnt in A und betreibt ein Einzelunternehmen mit Filialen in B (Entfernung zur Wohnung 15 km) und C (Entfernung zur Wohnung 10 km); - die Filiale in B sucht er arbeitstäglich z.B. während der Öffnungszeiten auf,
- die Filiale in C nur einmal wöchentlich.
Behandlung: - Erste Betriebsstätte ist die Filiale in B. Bei den Fahrten handelt es sich um Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte; der Abzug der Aufwendungen richtet sich nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 EStG (Entfernungspauschale).
- Die Betriebsstätte in C ist keine erste Betriebsstätte; die Aufwendungen für die Fahrten von der Wohnung zur Betriebsstätte in C sind wie auch die Aufwendungen für die Fahrten zwischen den Betriebsstätten in voller Höhe abziehbar.
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Beispiel zur Dozententätigkeit in zwei Bildungseinrichtungen: Der Steuerpflichtige wohnt in A und bereitet in seinem häuslichen Arbeitszimmer seine Dozententätigkeit vor, die er in den Volkshochschulen in B (Entfernung zur Wohnung 15 km) und C (Entfernung zur Wohnung 10 km) ausübt. Die Volkshochschule in B sucht er an drei Tagen und die in C an 2 Tagen auf. Die Tätigkeiten beruhen auf unterschiedlichen unbefristeten Auftragsverhältnissen. Behandlung: Liegen die Kriterien des § 9 Abs. 4 Satz 4 Nr. 2 EStG für beide Tätigkeitsstätten vor, ist die der Wohnung näher gelegene Tätigkeitsstätte C als erste Betriebsstätte zu beurteilen. Die Aufwendungen für die Fahrten nach C sind in Höhe der Entfernungspauschale, die Fahrten nach B in voller Höhe abziehbar. |
Wird der Steuerpflichtige nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten, die keine Betriebsstätten sind, oder an einer nicht ortsfesten betrieblichen Einrichtung (z.B. Fahrzeug, Flugzeug, Schiff) betrieblich tätig, sind die Aufwendungen für die Fahrten zwischen Wohnung und Tätigkeitsstätte grundsätzlich unbeschränkt als Betriebsausgaben abziehbar.
Hat der Steuerpflichtige keine erste Betriebsstätte und sucht er nach den Auftragsbedingungen dauerhaft denselben Ort oder dasselbe weiträumige Tätigkeitsgebiet (vgl. hierzu Rdnrn. 40 bis 43 des BMF-Schreibens vom 24.10.2014, IV C 5 – S 2353/14/10002, und BFH-Urteil vom 29.4.2014, VIII R 33/10, BStBl. II 2014, 777) typischerweise täglich auf, sind die Aufwendungen für die Fahrten zwischen der Wohnung und diesem Ort oder die Fahrten zwischen der Wohnung und dem nächst gelegenen Zugang zum Tätigkeitsgebiet in Höhe der Entfernungspauschale als Betriebsausgaben abziehbar. Beim Vorliegen mehrerer dauerhafter Auftragsverhältnisse oder weiträumiger Tätigkeitsgebiete sind die (oben genannten) quantitativen Merkmale zur ersten Betriebsstätte entsprechend anzuwenden.
Beispiel eines Paketzustellers: Ein selbstständiger Paketzusteller ist als Subunternehmer eines Paketdienstes tätig. Gemäß dem zeitlich unbefristeten Auftragsverhältnis übernimmt der Paketzusteller den Zustellbezirk Landkreis B. Der Paketzusteller wohnt in A, das 5 km von der Landkreisgrenze entfernt liegt. Der Lieferwagen wird auf dem Wohngrundstück abgestellt. Behandlung: - Die Aufwendungen für die Fahrten von der Wohnung in A zum Zustellbezirk Landkreis B (5 km) sind in Höhe der Entfernungspauschale als Betriebsausgaben abziehbar.
- Die Aufwendungen für die Fahrten innerhalb des Zustellbezirks sind in voller Höhe als Betriebsausgaben abziehbar.
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2. Reisekosten
Reisekosten sind
- Fahrtkosten,
- Mehraufwendungen für Verpflegung,
- Übernachtungskosten und
- Reisenebenkosten (z.B. Parkgebühren).
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen (siehe Tabelle zu den Verpflegungspauschalen) sind nur dann als Betriebsausgaben abziehbar, wenn der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit (entspricht erster Betriebsstätte) entfernt betrieblich tätig wird. Ein Abzug der tatsächlichen Verpflegungskosten als Betriebsausgabe ist nicht zulässig.
Verpflegungspauschalen seit 1.1.2014 (Inland, § 9 Abs. 4a EStG) |
Abwesenheitszeit | 2014 |
bei eintägiger Auswärtstätigkeit von mehr als 8 Stunden | 12 € |
bei mehrtägiger Auswärtstätigkeit: An- und Abreisetag ohne Mindestabwesenheitszeit | 12 € |
24 Stunden | 24 € |
Der Abzug der Verpflegungsaufwendungen ist auf die ersten drei Monate einer längerfristigen beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte beschränkt (§ 9 Abs. 4a Satz 6 EStG).
Wird durch Zahlungsbelege nur ein Gesamtpreis für Unterkunft und Verpflegung oder neben der Beherbergungsleistung nur ein Sammelposten für Nebenleistungen einschließlich Verpflegung nachgewiesen und lässt sich der Preis für die Verpflegung nicht feststellen (z.B. Tagungspauschale), so ist dieser Gesamtpreis zur Ermittlung der Übernachtungs- oder Reisenebenkosten zu kürzen. Als Kürzungsbeträge sind dabei
- für Frühstück 20%,
- für Mittag- und Abendessen jeweils 40%
der für den Unterkunftsort maßgebenden Verpflegungspauschale bei einer Auswärtstätigkeit mit einer Abwesenheitsdauer von mindestens 24 Stunden anzusetzen.
Beispiel einer Gesamtrechnung für Übernachtung: Im Rahmen einer betrieblich veranlassten Auswärtstätigkeit übernachtet der Steuerpflichtige im Hotel. Das Hotel stellt (netto) 100 € für die Übernachtung und zusätzlich (netto) 22 € für ein Business- oder Servicepaket (inkl. Frühstück) in Rechnung. Behandlung: Der Steuerpflichtige kann für den An- und Abreisetag jeweils eine Verpflegungspauschale von 12 € als Betriebsausgabe abziehen. Daneben können die Übernachtungskosten in Höhe von 100 € und die Aufwendungen für das Business- oder Servicepaket in Höhe von 17,20 € (22 € ./. 4,80 €) abgezogen werden. Der Kostenanteil für das Frühstück (anzusetzen mit 4,80 €) ist vom Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen und mit der Verpflegungspauschale abgegolten. |
Die Verpflegungspauschalen sind nicht nach § 9 Abs. 4a Satz 8 EStG zu kürzen, auch wenn von dritter Seite Mahlzeiten unentgeltlich oder verbilligt zur Verfügung gestellt werden oder wenn der Steuerpflichtige anlässlich einer betrieblich veranlassten Reise Bewirtungsaufwendungen (im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG: Der Bewirtende kann die Aufwendungen nur zu 70% als Betriebsausgaben abziehen) trägt.
3. Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung
Zu den Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung zählen
- Fahrtkosten aus Anlass der Wohnungswechsel zu Beginn und am Ende der doppelten Haushaltsführung sowie für wöchentliche Heimfahrten an den Ort des eigenen Hausstandes oder
- Aufwendungen für wöchentliche Familien-Ferngespräche,
- Verpflegungsmehraufwendungen,
- Aufwendungen für die Zweitwohnung und
- Umzugskosten.
Die für den Werbungskostenabzug bei Arbeitnehmern geltenden Regelungen zu den Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung sind dem Grunde und der Höhe nach entsprechend anzuwenden.
[Anm. d. Red.]
BC 8/2014, BC 2/2015
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