BMF-Schreiben vom 29.4.2014, IV C 6 – S 2144/07/10004
Mit Urteil vom 22.10.2013 (X R 26/11) hat der BFH entschieden, dass bei Darlehensverhältnissen zwischen Angehörigen, die nicht nur dem Interesse des Schuldners an der Erlangung zusätzlicher Mittel außerhalb einer Bankfinanzierung dienen, sondern auch das Interesse des Gläubigers an einer gut verzinslichen Geldanlage berücksichtigen, als Maßstab für den Fremdvergleich nicht allein die Vertragsgestaltungen, die zwischen Darlehensnehmern und Kreditinstituten üblich sind, sondern ergänzend auch Vereinbarungen aus dem Bereich der Geldanlage heranzuziehen sein können. Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird Rdnr. 4 Satz 3 des BMF-Schreibens vom 23.12.2010 (IV C 6 – S 2144/07/10004, BStBl. I 2011, 37) durch folgende Sätze ersetzt:
„Vergleichsmaßstab sind grundsätzlich die Vertragsgestaltungen, die zwischen Darlehensnehmern und Kreditinstituten üblich sind. Sofern Darlehensverträge zwischen Angehörigen neben dem Interesse des Schuldners an der Erlangung zusätzlicher Mittel außerhalb einer Bankfinanzierung auch dem Interesse des Gläubigers an einer gut verzinslichen Geldanlage dienen, sind ergänzend auch Vereinbarungen aus dem Bereich der Geldanlage zu berücksichtigen, vgl. BFH-Urteil vom 22.10.2013 (BStBl 2014 II S.___1).“
Die Änderung ist in allen offenen Fällen anzuwenden.
Praxis-Info!
Bei Darlehensverträgen zwischen nahen Angehörigen (u.a. Ehegatten, Eltern, Geschwister, Kinder) muss bei Anwendung des Fremdvergleichs nach dem Anlass der Darlehensgewährung unterschieden werden:
a) Ist die Darlehensgewährung durch private Zuwendungs- und Unterhaltsüberlegungen motiviert? In diesem Fall ist der Fremdvergleich strikt durchzuführen (u.a. ausreichende Besicherung des Darlehens), um die Zulässigkeit eines Betriebsausgabenabzugs der gezahlten Zinsen nachzuweisen.
b) Liegt bei der Darlehensgewährung eine Einkunftserzielungsabsicht bzw. betriebliche Veranlassung (z.B. zur Finanzierung von Anlagevermögen) vor?
Im Fall b) ist für die ertragsteuerliche Beurteilung von Darlehen zwischen Angehörigen weniger der Fremdvergleich entscheidend. Ausschlaggebend sind vielmehr
Im Rahmen des Fremdvergleichs sind einzelne Klauseln nicht isoliert zu betrachten, sondern der Vertrag ist in seiner Gesamtheit zu würdigen (Gesamtbetrachtung). Hierbei kommt es auf eine fremdübliche Verteilung der Ertragschancen und -risiken an. Steht beispielsweise der fehlenden Vereinbarung eines festen Rückzahlungszeitpunkts ein höherer Zinssatz gegenüber, kann die Darlehensgewährung durch eine Einkunftserzielungsabsicht motiviert sein. Aus Sicht des Gläubigers stellt das Darlehen dann z.B. eine Alternative zu Sparkonten mit vereinbarter Kündigungsfrist dar. Die Besicherung und Tilgung des Darlehens ist hierbei nachrangig zu beurteilen.
Als Vergleichsmaßstab können demzufolge nicht mehr ausschließlich die Vertragsgestaltungen zwischen Darlehensnehmern und Kreditinstituten herangezogen werden.
Aus dem Urteil lassen sich zwei wesentliche Prüfschritte ableiten: - Feststellung des Motivs hinter der Darlehensgewährung (Einkunftserzielungsabsicht bzw. betriebliche Veranlassung oder private Zuwendungs- und Unterhaltsüberlegungen). Hieraus folgt, wie strikt der Fremdvergleich vorzunehmen ist.
- Bei einer betrieblich veranlassten Darlehensgewährung ist vor allem auf eine fremdübliche Verteilung der Chancen und Risiken zu achten. Somit ist das Darlehen nicht nur aus Sicht des Schuldners, sondern auch aus Sicht des Gläubigers zu beurteilen.
Vgl. auch Hinweise von Thurow zum BFH-Urteil vom 22.10.2013 (X R 26/11). |
[Anm. d. Red.]
BC 6/2014