BMF-Schreiben vom 9.12.2016, IV C 6 – S 2176/07/10004 :003; DOK 2016/1112009

Die in der bisherigen Verwaltungspraxis angewendeten Annahmen bezüglich des maßgeblichen Pensionsalters bei Versorgungszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer sind in BFH- und BAG-Urteilen teilweise außer Kraft gesetzt worden.

Nach rund drei Jahren hat das BMF nun reagiert und die Verwaltungspraxis an die höchstrichterliche Rechtsprechung angepasst.

Grundsätze für die Bestimmung des maßgeblichen Pensionsalters

Für die bilanzsteuerrechtliche Bewertung von Pensionszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer ist grundsätzlich das Pensionsalter maßgebend, das in der jeweiligen Versorgungszusage festgeschrieben wurde. R 6a Abs. 8 Satz 1 letzter Teilsatz und Satz 5 EStR zum Mindestpensionsalter (z.B. Pensionsalter 66 ab Geburtsjahrgänge 1953 bis 1961) bei der Bildung von Pensionsrückstellungen für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer sind nicht weiter anzuwenden; das BMF-Schreiben vom 3.7.2009 wird aufgehoben.

Sonderfälle und Ausnahmen

• Erfolgt in der Vereinbarung keine Angabe des Pensionsalters, so ist für die Bewertung der Pensionsrückstellung die gesetzliche Regelaltersgrenze zugrunde zu legen.
• Bei vor Inkrafttreten des RV-Altersgrenzenanpassungsgesetzes vom 20.4.2007 erteilten Zusagen ist eine vereinbarte Altersgrenze von 65 Jahren regelmäßig dahingehend auszulegen, dass damit auf die Regelaltersgrenze Bezug genommen wird.
• Bei Neuzusagen nach dem 9.12.2016 liegt bei einer vertraglichen Altersgrenze von weniger als 62 Jahren eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) vor (vGA dem Grunde nach). Bei zum 9.12.2016 bereits bestehenden Zusagen gilt weiterhin die Altersgrenze von 60 Jahren.
• Bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern liegt bei Neuzusagen nach dem 9.12.2016 grundsätzliche eine vGA vor, wenn eine Altersgrenze von weniger als 67 Jahren vereinbart wird (vGA der Höhe nach). Der Steuerpflichtige kann allerdings die Fremdüblichkeit eines niedrigeren Pensionsalters darlegen. Bei vor dem bzw. zum 9.12.2016 erteilten Zusagen ist eine Altersgrenze von mindestens 65 Jahren nicht zu beanstanden. Wird das Mindestalter einer bestehenden Zusage bis zum Ende des Wirtschaftsjahres, welches nach dem 9.12.2016 beginnt, angepasst, so ist dies ebenfalls nicht zu beanstanden.
• Bei Neuzusagen nach dem 9.12.2016 an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer mit einer Behinderung ist eine Altersgrenze von mindestens 62 Jahren zu vereinbaren, um eine vGA zu vermeiden. Bei vor dem bzw. zum 9.12.2016 erteilten Zusagen gilt ein Mindestalter von 60 Jahren.

Für die Beurteilung des Vorliegens einer vGA ist grundsätzlich auf die Verhältnisse bei Erteilung der Zusage abzustellen. So ist ein Statuswechsel vom nicht-beherrschenden zum beherrschenden Gesellschafter kein Anlass zur Prüfung, ob das vereinbarte Pensionsalter durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst wurde, wenn keine weiteren Anhaltspunkte (z.B. zeitliche Nähe von Statuswechsel und Erteilung der Pensionszusage) vorliegen.

BC 1/2017

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