OFD Frankfurt a. M., Verfügung vom 9.12.2019, S 2334 A – 80 – St 212
Mit einer BahnCard der Deutschen Bahn AG können 12 Monate lang ermäßigte Fahrausweise erworben werden. Zu der Frage, wie die Überlassung einer BahnCard durch den Arbeitgeber steuerlich zu beurteilen ist, wenn diese zur dienstlichen sowie auch zur privaten Nutzung an den Arbeitnehmer weitergegeben wird, sind im Ergebnis gemäß einer Abstimmung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder für die Fälle der BahnCard 100 und der BahnCard 50 zwei Fallgestaltungen zu unterscheiden:
1. Prognose einer Vollamortisation
Unabhängig von der privaten Nutzungsmöglichkeit kann aus Vereinfachungsgründen ein überwiegend eigenbetriebliches Interesse des Arbeitgebers an der Überlassung angenommen werden, wenn nach der Prognose zum Zeitpunkt der Hingabe der BahnCard die ersparten Kosten für Einzelfahrscheine, die im Rahmen der Auswärtstätigkeit (z.B. nach Reiserichtlinie) ohne Nutzung der BahnCard während deren Gültigkeitsdauer anfallen würden, die Kosten der BahnCard erreichen oder übersteigen (prognostizierte Vollamortisation). In diesem Fall stellt die Überlassung der BahnCard an den Arbeitnehmer keinen Arbeitslohn dar.
Tritt die prognostizierte Vollamortisation aus unvorhersehbaren Gründen (z.B. Krankheit) nicht ein, ist keine Nachversteuerung vorzunehmen, das überwiegend eigenbetriebliche Interesse bei Hingabe der BahnCard wird hierdurch nicht berührt.
2. Prognose einer Teilarmotisation
Erreichen die durch die Nutzung der überlassenen BahnCard ersparten Fahrtkosten, die im Rahmen der Auswärtstätigkeit ohne Nutzung der BahnCard während deren Gültigkeitsdauer anfallen würden, nach der Prognose zum Zeitpunkt der Hingabe der BahnCard deren Kosten voraussichtlich nicht vollständig (Prognose der Teilamortisation), liegt die Überlassung der BahnCard nicht im überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers; der Wert der BahnCard ist als geldwerter Vorteil zu erfassen. Die Überlassung der BahnCard stellt in diesem Fall zunächst in voller Höhe steuerpflichtigen Arbeitslohn dar.
Die während der Gültigkeitsdauer der BahnCard durch deren Nutzung für dienstliche Fahrten ersparten Fahrtkosten können dann gegebenenfalls monatsweise oder auch am Ende des Gültigkeitszeitraums als Korrekturbetrag den steuerpflichtigen Arbeitslohn mindern (als Verrechnung des dann feststehenden steuerfreien Reisekostenerstattungsanspruchs des Arbeitnehmers mit der zunächst steuerpflichtigen Vorauszahlung auf mögliche Reisekosten in Form der BahnCard). Für die Höhe des Korrekturbetrags können aus Vereinfachungsgründen – anstelle einer quotalen Aufteilung (Nutzung zu dienstlichen Zwecken im Verhältnis zur Gesamtnutzung) – auch die ersparten Reisekosten für Einzelfahrscheine, die im Rahmen der Auswärtstätigkeit ohne Nutzung der BahnCard während deren Gültigkeitsdauer angefallen wären, begrenzt auf die Höhe der tatsächlichen Kosten der BahnCard, zugrunde gelegt werden.
3. Änderung ab dem 1.1.2019
Für Sachverhalte ab dem 1.1.2019 ist die geänderte Rechtslage in Form einer möglichen Steuerbefreiung im Sinne des § 3 Nr. 15 EStG unter Hinzuziehung der ofix HE EStG/3/97 (BMF-Schreiben vom 15.8.2019, IV C 5 – S 2342/19/10007 :001, BStBl. I 2019, 875; vgl. Plenker, BC 2019, 415, Heft 9) zu beachten.
Praxis-Info!
Die Erläuterungen der OFD Frankfurt am Main lassen sich anhand von Beispielen besser nachvollziehen:
Beispiel Prognostizierte Vollamortisation: Der Arbeitgeber stellt dem Außendienstmitarbeiter A Anfang 2020 eine BahnCard 100 (Jahreskarte 2. Klasse, Wert: 3.952 €) zur Verfügung, die von A auch für private Bahnreisen genutzt wird. Nach der zu Jahresbeginn erstellten Prognose des Arbeitgebers würden Einzelfahrscheine für die beruflich veranlassten Auswärtstätigkeiten des A im Jahr 2020 insgesamt ca. 4.200 € kosten. Behandlung: Die Zurverfügungstellung der BahnCard 100 führt bei A nicht zu einem steuerpflichtigen geldwerten Vorteil, da nach der Prognose zum Zeitpunkt der Hingabe der BahnCard die ersparten Kosten für Einzelfahrscheine die Kosten der BahnCard übersteigen. |
Beispiel Prognostizierte Teilamortisation (Abwandlung): Nach der zu Jahresbeginn erstellten Prognose des Arbeitgebers würden Einzelfahrscheine für die beruflich veranlassten Auswärtstätigkeiten des A im Jahr 2020 insgesamt ca. 2.000 € kosten. Behandlung: Die Zurverfügungstellung der BahnCard 100 führt bei A zu einem steuerpflichtigen geldwerten Vorteil von 3.952 €, da nach der Prognose zum Zeitpunkt der Hingabe der BahnCard die ersparten Kosten für Einzelfahrscheine die Kosten der BahnCard nicht erreichen. Bei der Lohnabrechnung für Dezember 2020 oder im Rahmen des betrieblichen Lohnsteuer-Jahresausgleichs für 2020 mindern die tatsächlich ersparten Fahrtkosten (z.B. 1.950 €) als Korrektur den steuerpflichtigen Arbeitslohn im Wege der Verrechnung. |
Anderes gilt, wenn der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Aufwendungen für eine Monatskarte im Öffentlichen Personennahverkehr (ÖPNV) erstattet. Hierzu gehören alle öffentlichen Verkehrsmittel, die nicht zum Personenfernverkehr zählen; ausgenommen sind grundsätzlich Taxen. Arbeitgeberleistungen (Sachleistungen und Barzuschüsse) für Fahrberechtigungen im Personennahverkehr sind steuerfrei – unabhängig von der Art der Fahrt, also sowohl bei Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte als auch bei reinen Privatfahrten. Diese steuerfreien Arbeitgeberleistungen mindern allerdings insgesamt (auch der Anteil für Privatfahrten) die als Werbungskosten abziehbare Entfernungspauschale (§ 3 Nr. 15 S. 3 EStG).
Erhält der Arbeitnehmer von seinem Arbeitgeber eine BahnCard für den Personenfernverkehr, die neben den Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte auch für Fahrten eingesetzt werden kann, die zu steuerfreien Reisekosten führen (= Fahrten im Rahmen beruflich veranlasster Auswärtstätigkeiten, Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung), ist die Steuerbefreiungsvorschrift für Reisekosten gegenüber der Steuerbefreiungsvorschrift für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte vorrangig anzuwenden. Die vorrangige Inanspruchnahme der Steuerbefreiungsvorschrift für Reisekosten ist daher für den Arbeitnehmer bei Vollamortisation vorteilhaft, da sowohl für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte als auch für reine Privatfahrten keine Anrechnung auf die Entfernungspauschale erfolgt. Im Falle der Teilamortisation kann die Arbeitgeberleistung allerdings insoweit steuerfrei belassen werden, als sie den oben beschriebenen Öffentlichen Personennahverkehr (ÖPNV) betrifft (Vorliegen der Voraussetzungen für eine Steuerfreistellung nach § 3 Nr. 15 EStG). |
Beispiel Prognostizierte Teilamortisation in Verbindung mit Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte: Der Arbeitgeber stellt dem Außendienstmitarbeiter A Anfang 2020 eine BahnCard 100 (Jahreskarte 2. Klasse, Wert: 3.952 €) zur Verfügung, die von A auch für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte genutzt wird. Nach der zu Jahresbeginn erstellten Prognose des Arbeitgebers würden Einzelfahrscheine für die beruflich veranlassten Auswärtstätigkeiten des A im Jahr 2020 insgesamt ca. 2.000 € kosten. Der reguläre Preis der Jahresfahrkarte für die Strecke zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte des Arbeitnehmers hätte 1.200 € betragen. Behandlung: Auch bei Zusammenrechnung der ersparten Kosten für Einzelfahrscheine für die steuerlich begünstigten dienstlichen Fahrten (2.000 €) mit dem regulären Verkaufspreis einer Fahrberechtigung für die Strecke zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte (1.200 €) werden nicht die Kosten der BahnCard 100 von 3.952 € erreicht (prognostizierte Teilamortisation). - Die Hingabe der BahnCard kann daher zunächst nur insoweit steuerfrei belassen werden, als die Voraussetzungen für eine Steuerfreistellung nach § 3 Nr. 15 EStG vorliegen (1.200 €).
- Der Arbeitgeber kann aber den steuerpflichtigen Arbeitslohn in Höhe der durch die tatsächliche Nutzung der BahnCard 100 für Dienstreisen ersparten Kosten der Einzelfahrscheine monatsweise oder auch am Ende des Gültigkeitszeitraumes mindern (mittels Verrechnung mit dem dann feststehenden steuerfreien Reisekostenerstattungsanspruch des Arbeitnehmers). Danach ergibt sich noch eine steuerfreie Reisekostenerstattung in Höhe von z.B. 1.950 €, neben den bereits steuerfrei belassenen Arbeitgeberleistungen nach § 3 Nr. 15 EStG in Höhe von 1.200 €.
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Umsatzsteuerpflichtig sind (gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG) – falls für das Unternehmen bezogen (nach vorherigem Vorsteuerabzug) – Jobtickets (Jahresnetzkarten, „BahnCard 100“ u. Ä.), die der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer unentgeltlich überlässt. Die Dienstleistung ist bereits mit der Übergabe der Jahresnetzkarte ausgeführt (Heuermann in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuergesetz, 87. Ergänzungslieferung 2019, „B – Beförderung von Arbeitnehmern“, Rn. 671–675).
Sind hingegen die Arbeitnehmer Vertragspartner der Deutschen Bahn AG, ist ein Vorsteuerabzug aus der BahnCard auch dann nicht möglich, wenn der Arbeitgeber die Kosten hierfür trägt. Die Leistung aus der BahnCard wird allein gegenüber dem Arbeitnehmer versprochen. Außerdem hat der Arbeitnehmer die BahnCard beschafft. Der jeweilige Arbeitnehmer ist deshalb derjenige, der laut Vertrag gegenüber der Deutschen Bahn berechtigt und verpflichtet ist.
[Anm. d. Red.]
BC 3/2020
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