Steuerbefreiung bei Ausfuhren in ein Drittland (trotz gefälschter Ausfuhrnachweise)


BFH-Urteil vom 30.7.2008, V R 7/03

Einem Lieferanten kann für eine Ausfuhrlieferung die Befreiung von der Umsatzsteuer nicht versagt werden, wenn er die Fälschung der Ausfuhrnachweise, die ein Abnehmer ihm vorlegt, bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht hat erkennen können.

[Leitsatz d. Red.]

 

Praxis-Info!

Problemstellung

Im vorliegenden Fall erstattete ein grenznah gelegener Supermarkt seinen kommerziellen und – unter bestimmten Voraussetzungen – auch den nichtkommerziellen Kunden die von ihnen beim Wareneinkauf bezahlte Umsatzsteuer zurück.

Das Vorgehen hierbei war wie folgt:

Ein Kunde erwarb im Supermarkt verschiedene Produkte. Mit der Rechnung ging er zum Zollamt, um einen Vordruck für die Rückerstattung der bezahlten Umsatzsteuer auszufüllen. Der Vordruck und die Supermarktquittung waren so abzustempeln, dass sich der eine Teil des Stempels auf dem Vordruck und der andere auf der Quittung befanden. Mit diesen Unterlagen und seinem ausländischen Pass (Nachweis, dass er im Drittland lebt) konnte der Kunde zum Supermarkt gehen, um sich die vorab bezahlte Umsatzsteuer zurückerstatten zu lassen.

Eines Tages fiel der Leiterin der Buchhaltung ein besonders häufig vorkommender Zollstempel auf; sie ersuchte das Hauptzollamt zu prüfen, ob der Zollstempel und die entsprechenden Unterlagen möglicherweise gefälscht seien. Hierbei stellte das Hauptzollamt bei wiederholter Prüfung sowohl eine Fälschung der Unterlagen als auch des Zollstempels fest. Die ausländischen Kunden spiegelten Einkäufe (und damit Ausfuhren) vor, indem sie weggeworfene bzw. liegen gebliebene Kassenzettel einsammelten, um teils mit gefälschten Vordrucken und teils mit gefälschtem Stempel die notwendigen Ausfuhr- bzw. Umsatzsteuererstattungsunterlagen zu erstellen. Mit diesen Unterlagen und ihrem Pass ließen sie sich die Umsatzsteuer vom Supermarkt erstatten.

Die Finanzverwaltung prüfte nun, in welchem Umfang der Einsatz des gefälschten Stempels bzw. der gefälschten Unterlagen verwendet wurde und stellte die Höhe der zu Unrecht an die ausländischen Kunden ausbezahlten Umsatzsteuer fest. Für änderbare Bescheide verlangte das Finanzamt entsprechende Umsatzsteuernachforderungen.

 

Hintergrund

Geht man in einen Supermarkt und kauft verschiedene Produkte, seien es Nahrungsmittel oder Kleidung etc., so setzt sich der an der Kasse zu bezahlende Betrag aus zwei Teilen zusammen: dem Wert der Ware und dem Betrag der Umsatzsteuer.

Die Umsatzsteuer kann ein deutscher Unternehmer, der beispielsweise Kaffee und Milch im Rahmen seines Unternehmens kauft, als Vorsteuer geltend machen. Private inländische Endverbraucher müssen die Umsatzsteuer bezahlen und können keine Erstattung verlangen.

Anders sieht es hingegen beim Verkauf von Ware an im Ausland lebende Kunden aus. Diese können sich den Betrag der deutschen Umsatzsteuer zurückerstatten lassen.

Ausfuhrlieferungen sind zwar (gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) steuerbar, jedoch (nach § 6 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG 1993) von der Umsatzsteuer befreit. Ausfuhr bedeutet: Die Ware wird vom Inland (hier: Supermarkt in Deutschland) in ein Nicht-EU-Land (= Drittland, z.B. Schweiz) körperlich verbracht. Die deutsche Umsatzsteuer soll nur in Deutschland lebende Endverbraucher belasten. Ausländische Endverbraucher erhalten die deutsche Umsatzsteuer zurück, müssen dann allerdings den ausländischen Umsatzsteuerbetrag zahlen, der im Ausland auf die gekaufte Ware anfällt (Zoll).

Genau dieses Prinzip wurde im vorliegenden Fall genutzt: Polnische Kunden (zum Zeitpunkt des Streitfalls noch nicht EU-Mitglied) kauften im deutschen Supermarkt ein und ließen sich die deutsche Umsatzsteuer, auf Basis gefälschter Dokumente und der Vorlage ihres Ausweises, vom Supermarkt zurückerstatten. Somit erstattete der Supermarkt die Umsatzsteuer zu Unrecht und führte zu wenig Umsatzsteuer an den deutschen Fiskus ab.

Diesen Ausfall fordert das Finanzamt mit der Begründung zurück, die Maßnahmen des Supermarktes reichten nicht aus, um einen derartigen Betrug auszuschließen. Zwar hat das Unternehmen die Vorgaben des § 8 UStDV eingehalten (insbesondere Belegnachweis), jedoch die Echtheit der Zollstempel/Vordrucke nicht in Frage gestellt. Eine analoge Anwendung der Vertrauensschutzregelung des § 6a Abs. 4 UStG 1993 komme nicht in Betracht (so Finanzamt und Finanzgericht; FG Mecklenburg-Vorpommern vom 1.10.2002; 2K 375/00). Die Vertrauensschutzregelung gewährt die Steuerbefreiung im Billigkeitswege, wenn – wie hier vorliegend – durch den Abnehmer gefälschte Nachweise vorliegen und der Unternehmer dies nach der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes nicht erkennen konnte. In diesem Fall schuldet der Abnehmer die entgangene Steuer. Diese Regelung ist jedoch nur für innergemeinschaftliche Lieferungen und Leistungen gesetzlich geregelt.

Der Supermarkt wollte diese Regelung analog angewendet wissen. Der 5. Senat des BFH setzte das Verfahren aus und rief den Europäischen Gerichtshof zur Klärung der Frage an.

 

Lösung

Nachdem die Umsatzsteuer in Europa weitgehend harmonisiert wurde (6. EG-Richtlinie) und die europäischen Vorgaben in nationales Recht umgesetzt wurden, kann in Zweifelsfragen der Europäische Gerichtshof zur Auslegung seiner Gesetze angerufen werden. Die betroffene Regelung ist Artikel 15 Nr. 2 der 6. EG-RL bzw. § 6a Abs. 4 UStG 1993.

Der EuGH kommt zu dem Ergebnis: Auch bei einer von einem Mitgliedstaat vorgenommenen Mehrwertsteuerbefreiung einer Lieferung nach einem nicht EG-Ort liegen (nach Auslegung von Art. 15 Nr. 2 der 6. EG-RL) die Befreiungsvoraussetzungen unter folgender Voraussetzung vor: Der Steuerpflichtige konnte die Fälschung der Ausfuhrnachweise, welche vom Abnehmer vorgelegt wurden, bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes nicht erkennen (EuGH vom 21.2.2008; C-271/06).

Dem schließt sich der BFH an, was zu einer Änderung der bisherigen Rechtsprechung führt.

Dennoch steht für den vorliegenden Fall eine endgültige Entscheidung aus, denn der BFH verweist den Fall an das zuständige Finanzgericht zurück. Das Finanzgericht hat zu prüfen, ob das Unternehmen tatsächlich alles getan hat, eine Beteiligung an einer Steuerhinterziehung in Bezug auf ihre Umsätze zu verhindern. Es hat sowohl den langen Zeitraum der Steuerhinterziehung von fünf Jahren zu berücksichtigen als auch den sprunghaften Anstieg der Umsatzsteuererstattungen von einem auf das andere Jahr. Aufgrund der Erkenntnisse wird es die dann eventuell noch zu begleichenden Umsatzsteuerzahlungen festlegen.

 

Praxistipps:

  • Die Voraussetzungen der Steuerfreiheit einer Ausfuhr sind in den § 8 Abs. 1 UStDV (Belegnachweis) und § 13 UStDV (Buchnachweis) genau geregelt.
  • In einem Leitfaden oder einer Checkliste sollten Sie regeln, was im Umsatzsteuererstattungsfall bei Ausfuhren zu beachten ist, damit Sie im Zweifel einen Nachweis über Ihr gut funktionierendes System haben (Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes).
  • Wurden im Unternehmen alle Vorkehrungen zur Erkennung von Missbräuchen getroffen, sollte man sich bei Verwehrung der Steuerbefreiung aufgrund dennoch nicht erkannter Missbräuche und daraus resultierender Umsatzsteuernachforderung auf die Verhältnismäßigkeit und den Vertrauensschutz berufen sowie die Steuerbefreiung im Billigkeitswege verlangen.

 

Dr. Antje Weber, Nürnberg / StB Kristin Markgraf, Nürnberg

BRZ 2/2009