Grenzen der Rückwirkung einer Rechnungsberichtigung


BFH-Urteil vom 7.7.2022, V R 33/20

 

Erteilt ein Unternehmer in der Annahme einer Leistungserbringung im Ausland eine Ausgangsrechnung ohne inländischen Steuerausweis, kann er diese nicht in der Weise berichtigen, dass dem späteren Ausweis inländischer Umsatzsteuer Rückwirkung für den Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers zukommt.

 

Praxis-Info!

 

Problemstellung

Die F-GmbH hatte einen statutarischen Unternehmenssitz in Luxemburg. Sie bezog im Streitjahr 2012 von der Unternehmensgruppe X sonstige Leistungen. Dabei handelte es sich im Einzelnen um Fahrzeugreparaturen, Fahrzeugvermietungen und sonstige Speditionsleistungen (Spedition-GmbH), Fahrzeugvermietungen (Transport-GmbH) und um Fahrzeugreinigung und -wäsche (HT-GmbH). Die einzelnen Leistungen dieser Gesellschaften wurden an die F-GmbH (zunächst) jeweils ohne Ausweis von Umsatzsteuer abgerechnet. Dabei enthielten die Rechnungen der Spedition-GmbH und der Transport-GmbH die Angabe „Mehrwertsteuer 0% mit Ausweis 0 €“, während die Abrechnungen der HT-GmbH als „steuerfrei“ unter Anführung eines Gesamtbetrags und der Angabe „Steuerschuld verlagert – reverse charge“ erfolgten.

Das Finanzamt gelangte zu dem Ergebnis, dass sich der Ort der Geschäftsleitung der F-GmbH nicht in Luxemburg, sondern im Inland befunden habe. Die F-GmbH sei daher im Inland ansässig. Die an die F-GmbH erbrachten Leistungen seien daher steuerpflichtige Inlandsleistungen.

Die Spedition-GmbH, die Transport-GmbH und die HT-GmbH erteilten daraufhin im August 2016 berichtigte Rechnungen mit Steuerausweis. Den Vorsteuerabzug aus den berichtigten Rechnungen machte die F-GmbH in der Umsatzsteuer-Voranmeldung für den Monat August 2016 geltend. Am 2.9.2016 wurde eine geänderte Umsatzsteuerjahreserklärung für das Jahr 2012 eingereicht. Die Rückwirkung der Rechnungsberichtigungen auf das Streitjahr 2012 und damit die Vorsteuerbeträge wurden vom Finanzamt nicht anerkannt; dies setze eine (ursprünglich) ordnungsgemäße Rechnung mit gesondertem Steuerausweis für den Vorsteuerabzug voraus.

 

 

Lösung

Ein Vorsteuerabzug setzt eine ordnungsgemäße Rechnung mit gesondertem Steuerausweis (nach den §§ 14, 14a UStG) voraus. Hierzu gehört insbesondere „der auf das Entgelt entfallende Steuerbetrag“ (§ 14 Abs. 4 S. 1 Nr. 8 UStG). Insofern hängt die Rückwirkung einer Rechnungsberichtigung davon ab, ob die ursprünglich erteilte Rechnung bereits einen Steuerausweis enthält. Voraussetzung für die Rückwirkung einer Rechnungsberichtigung ist die Belastung mit inländischer Umsatzsteuer.

Die F-GmbH ist auch nicht aufgrund der in 2016 durch die Leistenden vorgenommenen Berichtigungen der im Jahr 2012 erteilten Rechnungen rückwirkend zum Vorsteuerabzug berechtigt. Denn eine Rechnung kann nach § 31 Abs. 5 S. 1 UStDV berichtigt werden, wenn sie nicht alle Angaben nach § 14 Abs. 4 UStG oder § 14a UStG enthält oder Angaben in der Rechnung unzutreffend sind. Im Streitfall fehlt ein zentrales Rechnungsmerkmal, die Angabe des Steuerausweises.

Der Abzug des Steuerbetrags ist zeitlich an dessen Inrechnungstellung gekoppelt. Ein Vorsteuerabzug für einen Zeitraum, der vor dem Steuerausweis liegt, ist unzulässig. Die F-GmbH verfügte im Streitjahr 2012 aber über keine Rechnungen mit inländischem Steuerausweis und hatte dementsprechend auch keine in einer Rechnung ausgewiesene (inländische) Umsatzsteuer gezahlt.

 

 

Praxishinweis:

Was in diesem BFH-Urteil nicht ausdrücklich erwähnt bzw. beantwortet wird: Ist auf die im Jahr 2016 berichtigten Rechnungen mit Umsatzsteuerausweis im selben Jahr 2016 ein Vorsteuerabzug möglich? Nach allem, was die Argumentation des BFH hergibt, müsste dies bejaht werden.

 

[Anm. d. Red.]

 

 

BC 11/2022