Abrechnung über nicht ausgeführte sonstige Leistung mittels Gutschrift


BMF-Schreiben vom 19.8.2021, III C 2 – S 7283/19/10001 :002; DOK 2021/0904800

 

Bei sog. Gutschriftverfahren wird zwischen dem Leistungsempfänger und dem Lieferanten (leistenden Unternehmer) vereinbart, dass der Leistungsempfänger – abweichend vom Regelfall (Ausstellung einer Rechnung durch den Lieferanten) – die Abrechnungen (gemäß § 14 Abs. 2 S. 2 UStG) für den Lieferanten übernehmen soll.

 

Das BFH-Urteil vom 27.11.2019, V R 23/19 (V R 62/17), BStBl. II 2021, 542, könnte dieser Praxis in die Quere kommen. Nach Auffassung des BFH kann eine Gutschrift, die nicht über eine Leistung eines Unternehmers ausgestellt ist, einer Rechnung nicht gleichstehen und keine Steuerschuld nach § 14c Abs. 2 UStG begründen (zweiter Leitsatz).

 

 

1. Abrechnung an Nichtunternehmer

Nach der BFH-Entscheidung steht ein als Gutschrift verwendetes Abrechnungsdokument an einen Nichtunternehmer einer Rechnung nicht gleich. Dieses Abrechnungsdokument begründet daher keine Steuerschuld nach § 14c Abs. 2 UStG.

Ein Vorsteuerabzug aus diesem Abrechnungsdokument ist nicht möglich. Denn die Leistung ist nicht von einem Unternehmer ausgeführt worden.

 

 

2. Abrechnung an Unternehmer über eine nicht erbrachte Leistung

Wird hingegen eine Gutschrift zwischen zwei Unternehmern über eine nicht erbrachte Leistung ausgestellt, steht dieses Abrechnungsdokument einer Rechnung gleich und kann eine Steuerschuld (nach § 14c Abs. 2 UStG) begründen. Die BFH-Entscheidung ist auf diese Fälle nicht anwendbar (Unternehmerstellung des Gutschriftempfängers gegeben).

Ein Vorsteuerabzug aus einem solchen Abrechnungsdokument ist nicht möglich (UStAE 15.2 Abs. 1 S. 2).

 

 

3. Widerspruch gegen eine Gutschrift

Widerspricht der Gutschriftempfänger einer ihm erteilten Gutschrift (nach § 14 Abs. 2 S. 3 UStG), liegt ab dem Besteuerungszeitraum des wirksamen Widerspruchs kein Rechnungsdokument mehr vor (UStAE 14.3 Abs. 4). In diesem Fall ist kein Vorsteuerabzug mehr möglich.

Ein bloßer wirksamer Widerspruch gegen eine Gutschrift führt noch nicht zur Beseitigung der Steuergefährdung nach § 14c Abs. 2 UStG. Der Gutschriftempfänger schuldet die ausgewiesene Steuer so lange nach § 14c Abs. 2 UStG, bis die Steuergefährdung beseitigt worden ist.

 

 

4. Sonstiges

Eine Billigkeitsmaßnahme aus persönlichen Billigkeitsgründen im Sinne der §§ 163 und 227 AO, die dazu führt, dass dem Gutschriftaussteller die als Vorsteuer abgezogene Steuer nach § 14c Abs. 2 UStG weiter verbleibt, führt nicht zu einer Beseitigung der Gefährdung des Steueraufkommens gemäß § 14c Abs. 2 S. 4 UStG.

 

 

Praxis-Info!

Im Streitfall vor dem BFH (Urteil vom 27.11.2019, V R 23/19 (V R 62/17)) ging es um einen Aufsichtsrat, der von der Konzernmutter in das Aufsichtsorgan einer Tochtergesellschaft entsandt wurde. Aus mehreren Gründen – da er u.a. kein wirtschaftliches Risiko eingegangen ist – war keine selbstständige unternehmerische Tätigkeit gegeben. Deshalb unterlag die Aufsichtsratsvergütung nicht der Umsatzsteuer. Bei Vorliegen variabler Vergütungsanteile kann allerdings von der Übernahme eines wirtschaftlichen Risikos ausgegangen werden. Ob dies schon ausreichend ist, um eine Unternehmereigenschaft zu begründen, bedarf noch der Klärung durch die Rechtsprechung.

In der Vergangenheit galt jede Aufsichtsratstätigkeit als selbstständige Tätigkeit eines Unternehmers – unabhängig von der weiteren Ausgestaltung oder den Begleitumständen dieser Tätigkeit.

 

 

Praxishinweise:

Auf Rechnungen des Gutschriftverfahrens ist die Pflichtangabe „Gutschrift“ zu vermerken (vgl. § 14 Abs. 4 S. 1 Nr. 10 UStG). Folglich darf bei Preisminderungen, falscher Preisberechnung, Mängeln des Liefergegenstands und/oder verspäteter Lieferung nicht der Begriff „Gutschrift“ (kaufmännische Gutschrift!) verwendet werden. Alternative Bezeichnungen für „kaufmännische Gutschriften“ können beispielsweise sein:

  • „Belastungsanzeige“.
  • „Rechnungskorrektur“.

Damit der Gutschriftenaussteller die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs aus „seiner“ Abrechnung hat, muss die Gutschrift dieselben Pflichtangaben erfüllen, wie sie für ausgestellte Rechnungen (gemäß §§ 14, 14a UStG) gelten (z.B. Steuernummer, Ausstellungsdatum, Rechnungs- bzw. Gutschriftennummer, Steuersatz, Entgelt usw.). Bei fehlenden Abrechnungsvoraussetzungen – auch solchen im Bereich des Leistenden – trägt der Gutschriftenaussteller (Leistungsempfänger) in vollem Umfang das Risiko der Versagung des Vorsteuerabzugs.

 

[Anm. d. Red.]

 

 

BC 9/2021