Einnahmen-Überschussrechnung (EÜR): Aufzeichnungspflicht; Vorlage auf Datenträgern


BFH-Urteil vom 12.2.2020, X R 8/18

 

1. Die Datenanforderung nach § 147 Abs. 6 AO ist akzessorisch zur (d.h. abhängig von der) Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflicht des Steuerpflichtigen.

2. Bei der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschussrechnung sind Aufzeichnungen nur aufzubewahren, soweit dies aufgrund anderer Steuergesetze, z.B. nach § 4 Abs. 3 S. 5, Abs. 7 EStG und nach § 22 UStG gefordert ist.

3. „Freiwillig“ geführte Unterlagen und Daten unterliegen nicht dem Datenzugriff nach § 147 Abs. 6 AO.

 

 

Praxis-Info!

 

Problemstellung

Ein Handwerksbetrieb ermittelte seinen Gewinn in den Jahren 2011 bis 2013 (Prüfungszeitraum) durch Einnahmen-Überschussrechnung. Das Finanzamt ordnete für diese Jahre eine steuerliche Außenprüfung an und forderte den Betrieb auf, einen der Prüfungsanordnung beigefügten Fragebogen zum EDV-System auszufüllen. Daneben verlangte das Finanzamt die Überlassung von nicht näher bezeichneten „Datenträgern“.

 

 

Der Prozessbevollmächtigte kreuzte im Fragebogen des Finanzamts für den Unternehmer des Handwerksbetriebs an, dass digitale Daten, auf die bei der Außenprüfung zurückgegriffen werden könne, nicht vorlägen. Handschriftlich ergänzte er, der Unternehmer sei nicht buchführungspflichtig. Eine elektronische Kasse existiere nicht. Bareinnahmen lägen bis auf drei Fälle im Prüfungszeitraum nicht vor. Die Belege seien ausschließlich in Papierform archiviert worden, das Archivierungssystem bestehe aus Ordnern. Ausgangs- und Eingangsrechnungen sowie Kontoauszüge und die gesetzlichen Aufzeichnungen nach dem Umsatzsteuergesetz werde der Unternehmer zur Prüfung vorlegen.

Im nachfolgenden Einspruchsverfahren gegen das Vorlageverlangen des Finanzamts legte der Unternehmer die elektronischen Aufzeichnungen u.a. für seine Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer sowie Privatanteile) vor. Für nahezu sämtliche Betriebsausgaben beschränkte er sich dagegen auf die Vorlage von Papierbelegen.

Später erklärte der Unternehmer, alle angeforderten Unterlagen in elektronischer Form vorzuhalten. Er sei jedoch weder nach dem Handelsrecht noch nach § 141 AO buchführungspflichtig. Aufzeichnungen, zu denen er nach § 22 UStG verpflichtet sei, habe er dem Finanzamt in elektronischer Form auf einem Datenträger überlassen. Die aufgezeichneten Betriebseinnahmen und alle Betriebsausgaben seien durch chronologisch sortierte Belege nachgewiesen und aufgezeichnet worden.

Nach Auffassung des Finanzamts bestehe auch für freiwillig elektronisch geführte Unterlagen eine Vorlagepflicht, soweit die Unterlagen unmittelbar in die Gewinnermittlung einflössen und so für die Besteuerung von Bedeutung seien. Eine reine Belegaufbewahrung sei im Regelfall nicht (mehr) ausreichend, um die steuerliche Auswirkung in der Gewinnermittlung nachzuweisen.

Selektiere der Steuerpflichtige die Daten und Unterlagen dergestalt, dass er sie teilweise in Papierform und teilweise in digitaler Form vorlege, führe dies zu erheblichem Konsolidierungsaufwand aufseiten der Finanzverwaltung. Schon aus Gleichbehandlungsgründen dürften sich die Kontrollmöglichkeiten bei einer Einnahmen-Überschussrechnung nicht von denen bei einer Gewinnermittlung durchBetriebsvermögensvergleich unterscheiden.

 

 

Lösung

Die Befugnis des Finanzamts zur Anforderung von elektronischen Aufzeichnungen nach § 147 Abs. 6 AO ist beschränkt. Die Vorlage eines maschinell verwertbaren Datenbestands auf Datenträgern ohne Beschränkung auf die für den Handwerksbetrieb geltenden gesetzlichen Aufzeichnungspflichten überschreitet diese Grenzen.

Die Voraussetzungen für die Vorlage eines maschinell verwertbaren Datenbestands auf Datenträgern mit allen elektronisch gespeicherten Unterlagen aufgrund der für den Unternehmer bestehenden Aufbewahrungspflichten liegen nicht vor. Der Handwerksbetrieb ermittelt seinen Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) und ist deshalb nur zur Übergabe bestimmter elektronischer Dateien an das Finanzamt verpflichtet.

Bei Unterlagen, die vom Steuerpflichtigen nicht aufbewahrt werden müssen, ist die Einsicht mittels Datenzugriffs der Finanzverwaltung regelmäßig ausgeschlossen – auch wenn diese Daten bereits vorhanden sind. Die Aufbewahrungspflicht in § 147 Abs. 1 AO ist abhängig von der ihr zugrunde liegenden Aufzeichnungspflicht. Eine eigenständige Pflicht zur Aufbewahrung von Unterlagen, die nicht mit einer Pflicht zur Aufzeichnung von Daten im Zusammenhang stehen, besteht gerade nicht. Dies gilt erst recht für den Zugriff auf elektronisch gespeicherte Daten gemäß § 147 Abs. 6 AO.

 

 

 

 

 

Praxishinweise:

Eine ordnungsgemäße Einnahmen-Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG setzt lediglich voraus, dass die Höhe der Betriebseinnahmen bzw. der Betriebsausgaben durch Belege nachgewiesen wird; eine förmliche Aufzeichnungspflicht besteht hingegen nicht.

Eine Aufbewahrungspflicht der Belege in elektronischer Form ist ebenfalls nicht gegeben. Auch freiwillig (elektronisch) geführte Unterlagen müssen dem Prüfer nicht elektronisch zur Verfügung gestellt werden. Die Aufbewahrungspflicht betrifft Steuerpflichtige mit einer Einnahmen-Überschussrechnung damit nur, soweit aus anderen Gründen zu Besteuerungszwecken Aufzeichnungen gefordert werden, etwa aufgrund weiterer Steuergesetze, wie z.B.:

  • zu führende elektronische Aufzeichnungen (gemäß § 22 UStG) über die vereinbarten Entgelte je Leistung nach Steuersätzen, 
  • die Entgelte für die ausgeführten Bauleistungen nach § 13b UStG,
  • die Bemessungsgrundlage für den Eigenverbrauch,
  • die geltend gemachten Vorsteuerbeträge mit Bezeichnung des Leistenden,
  • Vorlage von besonderen und laufend zu führenden Verzeichnissen der nicht abnutzbaren Wirtschaftsgüter des Anlage- und Umlaufvermögens sowie der Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens (nach § 4 Abs. 3 S. 5 EStG),
  • Vorlage digitaler Aufzeichnungen für den Aufwandsposten „Geringwertige Wirtschaftsgüter“ bzw. entsprechender Sammelposten,
  • gesonderte Aufzeichnung der Daten über den Wareneingang nach § 143 Abs. 1 AO.

 

 

 

Reine Zweckmäßigkeitsüberlegungen der Finanzverwaltung, die ihrer neuen Arbeitsweise bei Außenprüfungen geschuldet sind, dürfen nicht Vorrang haben. Dem Finanzamt bleibt es unbenommen, die Buchungen anhand der einzelnen (Papier-)Belege auf ihre Richtigkeit hin zu überprüfen.

 

Anders als bei einer Einnahmen-Überschussrechnung ist ein bilanzierender Kaufmann (Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich) grundsätzlich aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtig und hat deshalb auch Einzelaufzeichnungen vorzunehmen.

 

[Anm. d. Red.]

 

 

 

 

 

BC 9/2020