Erweiterung der Ansparrücklage für bereits angeschaffte Wirtschaftsgüter


BFH-Urteil vom 29.4.2008, VIII R 62/06

Für bereits angeschaffte Wirtschaftsgüter kann wegen fehlenden Finanzierungszusammenhangs zwischen Rücklage und Investition eine Ansparrücklage nach § 7g EStG nicht gebildet werden, wenn die Rücklage erst nach dem Anschaffungsjahr allein wegen zwischenzeitlicher Änderung des Einkommensteuerbescheids für das Investitionsjahr gebildet wird, um die aufgrund des Änderungsbescheids überschrittene Einkommensgrenze für die Begünstigung nach § 10e EStG erneut zu unterschreiten.

 

Praxis-Info!

Problemstellung

Eine selbstständig Tätige bildete für das Wirtschaftsjahr 1998 Rücklagen (gemäß § 7g EStG) für künftige Investitionen in Höhe von insgesamt 20.000 DM. Im selben Jahr wurde die Vergünstigung des § 10e EStG für selbst genutztes Wohneigentum (Vorgängerregelung der Eigenheimzulage) zunächst gewährt, nach dem Ergehen eines Änderungsbescheids aber wegen Überschreitens der Einkommensgrenzen nachträglich versagt.

Im anschließenden Einspruchsverfahren machte die Unternehmerin im Jahr 2001 eine Erhöhung der Ansparrücklage (gemäß § 7g EStG) geltend. Diese Erhöhung bezog sich auf Investitionen, die im zurückliegenden Jahr 2000 auch tatsächlich durchgeführt wurden (Rücklagenbildung nach dem Anschaffungszeitpunkt). Dadurch würden die Einkommensgrenzen des § 10e EStG wieder eingehalten.

Das Finanzamt und dem folgend auch das Finanzgericht lehnten die nachträgliche Erhöhung der Ansparrücklage ab, da aufgrund der bereits getätigten Investitionen kein Finanzierungszusammenhang zwischen Rücklage und Investition mehr bestünde.

Dagegen richtete sich die Revision der Klägerin. Ihrer Ansicht nach käme es ausschließlich darauf an, dass die Investition aus Sicht des Jahres, für das die Rücklage gebildet werden soll (1998), objektiv möglich sei. Dies sei vorliegend aufgrund der tatsächlich getätigten Investitionen unzweifelhaft gegeben.

 

Lösung

Gemäß § 7g EStG a.F. konnten Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung begünstigter Wirtschaftsgüter eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden (Ansparrücklage). Wird die geplante Investition bis zum Ende des zweiten der Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahrs nicht durchgeführt, ist die Rücklage Gewinn erhöhend aufzulösen und mit 6% zu verzinsen.

Zweck der Ansparrücklage ist die Stärkung der Investitions- und Innovationskraft kleiner und mittlerer Unternehmen. Erreicht werden soll dies mit Hilfe der Steuerstundung, die aufgrund der Rücklagenbildung eintritt; dadurch können Mittel zur Finanzierung der Investition angespart werden. Diese Zielsetzung ist in zeitlicher Hinsicht jedoch erst dann erfüllt, wenn die Rücklage diese Funktion der Finanzierungserleichterung auch erfüllen kann, d.h., zwischen der Rücklage und der Investition muss ein „Finanzierungszusammenhang“ bestehen.

Der erforderliche Finanzierungszusammenhang kann zwar auch dann noch gegeben sein, wenn die Rücklage erst nach der tatsächlichen Anschaffung oder Herstellung der Wirtschaftsgüter gebildet wird. Allerdings ist auch dann Voraussetzung, dass diese Rücklage der Investitionserleichterung dient.

Eine Investitionserleichterung kann in jedem Fall dann nicht mehr angenommen werden, wenn die Rücklage erstmals später als zwei Jahre nach Anschaffung bzw. Herstellung der Wirtschaftsgüter geltend gemacht wird. Vorliegend verneinte der BFH den Finanzierungszusammenhang allerdings deshalb, weil für die nach Anschaffung der Wirtschaftsgüter geltend gemachte Ansparrücklage nicht investitionsbezogene Gründe maßgeblich waren. Die Rücklagenbildung erfolgte nicht zur Finanzierungserleichterung, sondern allein mit Blick auf die zwischenzeitliche Änderung des Einkommensteuerbescheids, um die Einkommensgrenzen des § 10e EStG einzuhalten.

 

Praxishinweise:

Die zu § 7g EStG a.F. ergangene Entscheidung ist auf die seit 2008 geltende Neufassung des § 7g EStG n.F. übertragbar. Die Bildung einer Ansparrücklage ist danach nur dann möglich, wenn im Zeitpunkt der Rücklagenbildung (bzw. nunmehr Geltendmachung des Investitionsabzugsbetrags) die geplante Investition noch durchführbar und objektiv möglich ist.

Der dafür zwischen Rücklagenbildung und geplanter Investition erforderliche und zu dokumentierende Finanzierungszusammenhang ist dann nicht gegeben, wenn zum Zeitpunkt der Geltendmachung der Rücklage bereits feststeht: Die Investition ist bis zum Ablauf der zweijährigen (seit dem Veranlagungsjahr 2008 dreijährigen) Investitionsfrist nicht mehr durchführbar, weil beispielsweise

  • der Betrieb bereits aufgegeben oder eingestellt wurde oder
  • die Investitionsfrist bereits abgelaufen ist und tatsächlich keine Investition getätigt wurde.

Allerdings genügt es, wenn für das Geschäftsjahr der Anschaffung des Investitionsguts nachträglich im Zusammenhang mit der Abschlusserstellung der Investitionsabzugsbetrag in Anspruch genommen wird.

Wie das Besprechungsurteil zeigt, muss der Finanzierungszusammenhang unmittelbar sein. Es genügt nicht, wenn die Rücklagenbildung dafür eingesetzt wird, andere einkommensabhängige Steuervergünstigungen zu erlangen. Dies gilt auch, wenn der anderweitig erlangte Steuervorteil mittelbar wieder dem Betrieb zugute kommen könnte, indem beispielsweise die ersparte Steuerzahlung dem Betriebsvermögen zugeführt wird.

 

Dr. Michael Hoheisel/Dr. Hermann Graf Nesselrode, Dr. Kleeberg & Partner GmbH, München

BC 9/2008