Unrichtiger Steuerausweis: Entstehung der Steuer


BMF-Schreiben vom 25.7.2012, IV D 2 – S 7270/12/10001

 

Mit Urteil vom 8.9.2011, V R 5/101, hat der BFH entschieden, dass die Steuerschuld aufgrund eines Steuerausweises in der Rechnung nach § 13 Abs. 1 Nr. 3 UStG i. d. F. des Steueränderungsgesetzes 2003 erst mit der Ausgabe der Rechnung entsteht. Im entschiedenen Fall hatte der Unternehmer für im Inland nicht steuerbare Leistungen Rechnungen mit gesondert ausgewiesener Umsatzsteuer ausgegeben.

Vor diesem Hintergrund wird in den Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) ein neuer Abschnitt 13.7. angefügt. [Im Folgenden sind Anpassungen, Straffungen sowie zusätzliche Erläuterungen zu diesem BMF-Schreiben durch die Red. vorgenommen worden.]

 

„13.7. Entstehung der Steuer in den Fällen des unrichtigen Steuerausweises“

 

Demnach entsteht bei einem unrichtigen Steuerausweis (§ 14c Abs. 1 Satz 1 UStG, Abschn. 14c.1 UStAE) die Steuer (gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 3 erster Halbsatz UStG)

– bei Berechnung der Steuer nach vereinbarten Entgelten mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt worden sind (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a UStG),

– bei der Berechnung der Steuer nach vereinnahmten Entgelten mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Entgelte vereinnahmt worden sind (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b UStG),

– spätestens jedoch im Zeitpunkt der Ausgabe der Rechnung.

Wird in einer Rechnung ein höherer Steuerbetrag ausgewiesen, als der leistende Unternehmer nach dem UStG für den Umsatz schuldet, entsteht die Steuer in dem Zeitpunkt, in dem die Steuer für die Lieferung oder Leistung entsteht.

 

 

Beispiel  zu einer Lieferung nach vereinbarten Entgelten:

Der Unternehmer U verkauft im Voranmeldungszeitraum September 2012 einen Rollstuhl (Position 8713 des Zolltarifs) für insgesamt 238 € und weist in der am 2.10.2012 ausgegebenen Rechnung unter Anwendung des Steuersatzes 19% eine darin enthaltene Umsatzsteuer in Höhe von 38 € gesondert aus.

 

Behandlung:

Sowohl die gesetzlich geschuldete Steuer in Höhe von 7% als auch der nach § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG geschuldete Mehrbetrag entstehen mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums September 2012.

 

 

Wird hingegen in einer Rechnung über eine nicht steuerbare oder steuerfreie Leistung Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen, entsteht die Steuer (nach § 13 Abs. 1 Nr. 3 zweiter Halbsatz UStG) im Zeitpunkt der Ausgabe der Rechnung (vgl. BFH-Urteil vom 8.9.2011, V R 5/10).

 

 

Beispiel:

Im Rahmen einer Geschäftsveräußerung (§ 1 Abs. 1a UStG) veräußert Unternehmer U am 15.12.2012 sein Unternehmen an einen anderen Unternehmer. Am 2.2.2013 gibt U eine Rechnung aus, in der er irrtümlich Umsatzsteuer gesondert ausweist.

 

Behandlung:

Die (nach § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG) geschuldete Steuer entsteht mit Ausgabe der Rechnung am 2.2.2013. 

 

 

 

Praxis-Info!

Hat ein Unternehmer (Leistender) eine Rechnung mit einem zu hohen Steuerbetrag ausgestellt, schuldet er die insgesamt ausgewiesene Steuer (auch den Mehrbetrag). Der Rechnungs- bzw. Leistungsempfänger allerdings kann die zu hoch ausgewiesene Umsatzsteuer nicht als Vorsteuer geltend machen (vgl. Abschn. 14c.1 Abs. 1 Satz 6 UStAE).

Wird statt der geschuldeten eine höhere Steuer ausgewiesen, steht somit dem Leistungsempfänger der darin enthaltene gesetzlich geschuldete Betrag für den Vorsteuerabzug zu (Abschn. 15.2 Abs. 3 Satz 11 UStAE). Die Höhe des Vorsteuerabzugs ergibt sich auf der Grundlage der in den Rechnungen ausgewiesenen und damit die Bemessungsgrundlage bildenden Nettobeträge und nicht durch Herausrechnen des ermäßigten Steuersatzes aus den jeweiligen Bruttobeträgen. Der sich danach ergebende Steuerbetrag darf den in der Rechnung ausgewiesenen Steuerbetrag nicht übersteigen.

Die Rechnung darf hingegen berichtigt werden: Der Rechnungsaussteller hat die Berichtigung in dem Besteuerungs-/Voranmeldungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist (§ 17 Abs. 1 UStG). Die Berichtigung muss er gegenüber dem Leistungsempfänger schriftlich erklären.

Hat der Rechnungsempfänger unberechtigt die zu hoch ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend gemacht, muss er diesen Betrag an das Finanzamt zurückzahlen. Die Rückzahlung ist für den Besteuerungs-/Voranmeldungszeitraum vorzunehmen, für den der Mehrbetrag als Vorsteuer abgezogen worden ist.

 

 

Praxishinweise:

Kommt es zu einer – steuerfreien – Ausfuhrlieferung in ein Drittlandsgebiet (außerhalb der EU, § 4 Nr. 1 Buchst. a UStG), innergemeinschaftlichen Lieferung (§ 4 Nr. 1 Buchst. b UStG) oder nicht steuerbaren Lieferung im Ausland und wurde die ursprüngliche Rechnung (unrichtigerweise) mit Steuerausweis erteilt, kann die Rückgängigmachung erst erfolgen, wenn neben den Ausfuhrnachweisen auch die Rechnung berichtigt wurde (Berichtigungserklärung gegenüber dem Leistungsempfänger). Dem Leistungsempfänger muss eine hinreichend bestimmte, schriftliche Berichtigung tatsächlich zugehen (Abschn. 14c.1 Abs. 7 Satz 4 UStAE).

Die Vereinfachungsregel gemäß Abschn. 190c Abs. 7 Satz 3 UStR 2008 ist nicht mehr gültig: Danach war bislang die Rechnungsberichtigung entbehrlich, wenn der ausländische Unternehmer/Abnehmer die ursprüngliche Rechnung an den Unternehmer zurückgibt und dieser den zurückerhaltenen Beleg aufbewahrt.

 

[Anm. d. Red.]

 

 

BC 8/2012