Praxis-Informationen zur Umsatzsteuer-Erhöhung


Bayerisches Landesamt für Steuern vom 1.9.2006 (o. Az.)

1. Allgemeines

Der allgemeine Umsatzsteuersatz wird zum 1.1.2007 von derzeit 16% auf 19% angehoben. Die gesetzliche Grundlage dafür findet sich im Haushaltsbegleitgesetz 2006 vom 29.6.2006 (BStBl. 2006 Teil I, S. 410).

Zur Klärung verschiedener Einzelfragen hat das Bundesministerium der Finanzen (BMF) ein ausführliches Begleitschreiben herausgegeben (BMF-Schreiben vom 11.8.2006), das auf den Internet-Seiten des BMF (http://www.bundesfinanzministerium.de) unter der Rubrik Steuern – Veröffentlichungen zu Steuerarten – Umsatzsteuer – zum Download bereit steht (vgl. auch hier).

Der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 UStG bleibt unverändert bei 7%.

Grundsätzlich gilt: Wird die Leistung (der Begriff Leistung umfasst zum einen Lieferungen von Gegenständen, z.B. Verkauf eines Kfz, und zum anderen sonstige Leistungen, z.B. Dienstleistungen aller Art) nach dem 31.12.2006 ausgeführt, beträgt die Umsatzsteuer 19%. Dabei spielt der Zeitpunkt der Rechnungserteilung ebenso wenig eine Rolle wie der Zeitpunkt des Zahlungseingangs beim Unternehmer oder der Zeitpunkt der vertraglichen Vereinbarung. Entscheidend ist nur der Zeitpunkt der Leistungsausführung.

Wann ist eine Leistung ausgeführt?

Eine Lieferung ist ausgeführt, wenn ein Gegenstand vom Unternehmer auf den Abnehmer/Kunden wechselt und der Abnehmer/Kunde den Gegenstand zu seiner freien Verfügung verwenden kann (Fachbegriff: Verschaffung der Verfügungsmacht).

Eine sonstige Leistung ist ausgeführt, wenn sie vollendet bzw. beendet ist.

Die o.g. Grundsätze gelten auch für Unternehmer, die ihre Umsätze im Rahmen der Ist-Versteuerung nach § 20 UStG versteuern.

 

2. Anzahlungen

Werden vor dem 1.1.2007 Voraus- oder Abschlagsrechnungen mit 16%igem USt-Ausweis erteilt und die Anzahlung vereinnahmt, während die entsprechenden Leistungen aber erst nach dem 31.12.2006 erbracht werden, ist die Differenz zwischen altem und neuem Steuersatz bei Leistungsausführung nachzuentrichten.

 

Beispiel 1:

Kunde K erwirbt bei Händler H mit Kaufvertrag vom 1.11.2006 einen VW Golf zum Kaufpreis von 23.200 € inkl. gesetzl. USt (brutto). Mit Abschluss des Vertrages wird eine Anzahlung von 5.800 € fällig, der Rest wird bei Lieferung im Februar 2007 bezahlt.

Maßgebend für den Steuersatz ist der Zeitpunkt der Leistungsausführung, welcher bei einer Lieferung der Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht (= Übergabe im Februar 2007) ist. Der Umsatz unterliegt also insgesamt dem neuen Steuersatz von 19%.

Bei Erhalt der Anzahlung im November 2006 führt Händler H 16% aus 5.800 € (5.800 € x 16/116 = 800 €) an das Finanzamt ab. Bei Lieferung im Februar 2007 führt er für die restlichen 17.400 € die dann gültige USt in Höhe von 19% ab (17.400 € x 19/119 = 2.778,15 €). Zusätzlich muss er im Februar 2007 die Differenz zwischen den im November bezahlten 800 € (16/116 aus 5.800 €) und den richtig abzuführenden 926,05 € (19/119 aus 5.800 €), also 126,05 €, beim Finanzamt anmelden.

Insgesamt hat H damit die zutreffende Umsatzsteuer von 19% aus 23.200 €, also 3.704,20 € (23.200 € x 19/119), bezahlt.

 

 

Beispiel 2:

Sachverhalt wie oben. Allerdings wird kein Festpreis von brutto 23.200 € vereinbart, sondern Händler H behält sich im Vertrag für den Fall der Erhöhung der Umsatzsteuer das Recht auf entsprechende Erhöhung des Kaufpreises (netto 20.000 €) vor.

Anzahlungsabrechnung im November 2006:

 

 

Anzahlung netto

 

5.000 €

zzgl. 16% USt

 

800 €

zu entrichtende Anzahlung

 

5.800 €

Schlussrechnung im Februar 2007:

 

 

Kaufpreis netto

 

20.000 €

zzgl. 19% USt

 

3.800 €

Kaufpreis brutto

 

23.800 €

abzüglich Anzahlung vom November 2005

 

 

netto

5.000 €

 

zzgl. 16 % USt

800 €

 

Anzahlung

5.800 €

5.800 €

verbleibende Restzahlung

 

18.000 €

H muss also im Februar 2007 noch 3.000 € (3.800 € USt abzgl. bereits bezahlter 800 €) an das Finanzamt abführen.

 

Beachte!

Ob der Unternehmer die Umsatzsteuererhöhung selbst tragen muss oder ob er sie auf den Kunden abwälzen kann, ergibt sich aus der zivilrechtlichen Vereinbarung zwischen dem Unternehmer und dem Kunden (z.B. Kaufvertrag, AGBs).

Bei Verträgen, die vor dem 1.9.2006 abgeschlossen wurden, kann der Unternehmer jedoch einen angemessenen Ausgleich in Höhe der umsatzsteuerlichen Mehrbelastung von dem Kunden nach § 29 UStG verlangen. Abweichende Vereinbarungen (z.B. Ausschluss dieser Vorschrift) sind allerdings zulässig. Bei Verträgen, die nach dem 31.8.2006 abgeschlossen wurden, muss der Unternehmer die Umsatzsteuersatzerhöhung tragen, soweit er keine andere vertragliche Regelung mit dem Kunden getroffen hat.

 

3. Teilleistungen

Werden statt einer Gesamtleistung Teilleistungen erbracht, kommt es für die Frage der Höhe des Steuersatzes (16% oder 19%) nicht auf den Zeitpunkt der Gesamtleistung an, sondern darauf, wann die einzelnen Teilleistungen ausgeführt werden.

Teilleistungen sind wirtschaftlich abgrenzbare Teile einheitlicher Leistungen, für die das Entgelt gesondert vereinbart wird. Sie werden anstelle der Gesamtleistung geschuldet und gelten daher mit ihrer Erfüllung als ausgeführt.

 

Beispiel:

Bauunternehmer B errichtet für den Grundstückseigentümer A ein schlüsselfertiges Einfamilienhaus (EFH) und die Außenanlagen. Im Vertrag wird die sofortige Abnahme nach Fertigstellung des Hauses vereinbart (voraussichtlich Oktober 2006), die Außenanlagen werden nach deren Fertigstellung im Frühjahr abgenommen (voraussichtlich Mai 2007). Das Entgelt für das EFH beträgt 200.000 € zzgl. USt. Für die Außenanlagen werden 10.000 € zzgl. USt vereinbart.

Mit Abnahme des EFH im Oktober 2006 gilt die Teilleistung „EFH“ als erbracht. Die USt entsteht daher in Höhe von 16% (= 32.000 €). Die Teilleistung „Außenanlagen“ ist erst im Mai 2007 mit deren Abnahme ausgeführt. Auf diese Teilleistung ist daher der neue Steuersatz von 19% (= 1.900 €) anzuwenden.

 

Beachte!

Werklieferungen oder Teile einer Werklieferung sind ausgeführt, wenn das fertig gestellte (Teil-)Werk vom Erwerber abgenommen wurde. Das bedeutet, dass der 16%ige Steuersatz nur noch solange angewendet werden kann, solange das (Teil-)Werk vor dem 1.1.2007 tatsächlich abgenommen wird. Wird das (Teil-)Werk nach dem 31.12.2006 abgenommen, gilt der 19%ige Steuersatz.

 

4. Rechnungsstellung

Im Falle einer vor dem 1.1.2007 erteilten Anzahlungsrechnung über Leistungen, die nach dem 31.12.2006 ausgeführt werden, bestehen seitens der Finanzverwaltung keine Bedenken, dass bereits bei Stellung der Anzahlungsrechnung in 2006 der allgemeine Steuersatz von 19% ausgewiesen wird. Die ausgewiesene Umsatzsteuer in Höhe von 19% des vereinnahmten Teilentgelts muss der Unternehmer an das Finanzamt abführen, der Leistungsempfänger kann sich den entsprechenden Betrag unter den übrigen Voraussetzungen des § 15 UStG als Vorsteuer vom Finanzamt holen.

Wird die Umsatzsteuer in vor dem 1.1.2007 ausgestellten Anzahlungsrechnungen dennoch mit 16% ausgewiesen, sind diese Rechnungen grundsätzlich zu berichtigen. Eine Berichtigung kann aber unterbleiben, wenn über die gesamte Leistung eine Schlussrechnung mit dem ab 1.1.2007 geltenden Steuersatz von 19% erteilt wird.

Wird über eine nach dem 31.12.2006 ausgeführte Leistung, schon vor dem 1.1.2007 abgerechnet (Vorausrechnung), ist die Umsatzsteuer bereits in Höhe von 19 % auszuweisen.

Die entsprechenden Bemessungsgrundlagen und Steuerbeträge sind in diesen Fällen in den Zeilen 29, 32 und 48 bis 50 der Umsatzsteuer-Voranmeldung für den maßgeblichen Voranmeldungszeitraum 2006 einzutragen.

In der Umsatzsteuer-Jahreserklärung für das Jahr 2006 sind die entsprechenden Bemessungsgrundlagen und Steuerbeträge im Mantelbogen in den Zeilen 42, 48 und 51 sowie in der Anlage UR in den Zeilen 22 bis 26 einzutragen.

Wird die Rechnung für eine vor dem 1.1.2007 erbrachte Leistung erst im Jahr 2007 erstellt, ist der bis zum 31.12.2006 geltende Steuersatz von 16% anzugeben. Die bloße Entgeltvereinnahmung nach dem 31.12.2006 führt nicht zur Anwendung des erhöhten Steuersatzes.

 

5. Land- und Forstwirtschaft

Für die Lieferungen bestimmter Sägewerkserzeugnisse, von Getränken und alkoholischen Flüssigkeiten im Rahmen der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG wird der geltende Steuersatz von bisher 16% auf 19% erhöht (§ 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG).

Daneben werden die Durchschnittssätze nach § 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 3 UStG sowie die korrespondierenden Vorsteuerpauschalen (§ 24 Abs. 1 Satz 3 UStG) von 5% auf 5,5% bzw. von 9% auf 10,7% erhöht.

Die oben ausgeführten Hinweise gelten entsprechend.

 

6. Einfuhrumsatzsteuer

Der allgemeine Steuersatz von 19% ist auch bei der Berechnung der Einfuhrumsatzsteuer (§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG) anzuwenden, und zwar auf Einfuhren, die nach dem 31.12.2006 vorgenommen werden.

 

7. Sonderregelungen

Ausführungen zu Besonderheiten, wie nachträglichen Entgeltsminderungen/-erhöhungen, Einlösen von Gutscheinen, Erstattung von Pfandbeträgen, Gewährung von Jahresboni u.ä., finden Sie im BMF-Schreiben vom 11.8.2006. Ebenso enthält dieses Schreiben Sonderregelungen für Telekommunikationsleistungen, Strom-, Gas- und Wärmelieferungen, Personenbeförderungen, Umsätze von Handelsvertretern, Handelsmaklern und im Gastgewerbe (in der Silvesternacht) sowie den Umtausch von Gegenständen.

 

Praxis-Info!

Die Informationen des Bayerischen Landesamtes für Steuern greifen einige der wesentlichen Punkte zur Umsatzsteuer-Erhöhung ab 2007 auf, die in der Praxis zu Zweifelsfragen führen können; sie wurden bereits von Abel/Groß in BC 10/2006 (S. 254 ff.) ausführlich in Verbindung mit Fallbeispielen und Gestaltungsempfehlungen erörtert.

Eine wichtige Ergänzung für Rechnungswesenpraktiker dürften hingegen die Erläuterungen und Umsetzungshilfen unter 4. zur „Rechnungsstellung“ darstellen.

Zu den weiteren Punkten in Bezug auf die Umsatzsteuer-Erhöhung, die laut Schreiben der bayerischen Finanzverwaltung zu beachten sind, haben folgende besondere Bedeutung:

  • Dauerleistungen (Mietverträge, Leasingverträge, Patentüberlassungen etc.): Langfristige Verträge sollten frühzeitig umgestellt werden, um den vollen Vorsteuerabzug sicherzustellen (Umsetzungsbeispiel vgl. BC 10/2006, S. 256 f.). Nicht zum vollen Vorsteuerabzug berechtigte Personen sollten bei Dauerleistungen ggf. den Zeitraum in Teilleistungs-Zeiträume aufteilen, damit die letzte Abrechnung zum Stichtag 31.12.2006 erfolgt.
  • Leasingverträge werden üblicherweise in monatlichen Teilleistungen erbracht. Für die Leasing-Sonderzahlung sind dabei Sondervorschriften im Rahmen der Umsatzsteuer-Erhöhung zu beachten. Die Sonderzahlung stellt eine Anzahlung auf spätere Leasingraten dar und ist demnach pro rata temporis über die Laufzeit aufzuteilen (Umsetzungsbeispiel vgl. BC 10/2006, S. 257).
  • Die Gewährung von Preisnachlässen (Boni, Skonti, Rabatte) sowie von Nachberechnungen führt zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage der ursprünglich ausgeführten Umsätze. Die Umsatzsteuer ist (gemäß § 17 Abs. 1 Satz 7 UStG) für den Zeitraum zu berichtigen, für den die Änderung eingetreten ist (zu den Konsequenzen vgl. BC 10/2006, S. 257).
  • Die Ausgabe eines Gutscheins durch den Hersteller zum verbilligten Erwerb von Waren beim Einzelhändler führt in der Regel zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage bei demjenigen, der tatsächlich den finanziellen Aufwand trägt (Umsetzungsbeispiel vgl. BC 10/2006, S. 258).

[Anm. d. Red.]

BC 11/2006