Bewertung von Pensionsrückstellungen bei Umstellung der Heubeck-Richttafeln


FG des Landes Brandenburg, Urteil vom 23.8.2006, 2 K 2012/03 (rkr.)

Eine im Wirtschaftsjahr 1999 erstmalig gebildete Pensionsrückstellung ist nach den Heubeck-Richttafeln 1998 zu bewerten. Ein Differenzbetrag zwischen dem Teilwert der Pensionsrückstellung nach den Heubeck-Richttafeln 1983 und den Heubeck-Richttafeln 1998 existiert in diesem Fall nicht und kann daher auch nicht auf das Erstjahr im Sinne des § 6a Abs. 4 Satz 3 EStG und die beiden folgenden Wirtschaftsjahre verteilt werden.

 

Praxis-Info!

Problemstellung

Ein Unternehmen erteilte seinem Geschäftsführer am 7.5.1999 eine Pensionszusage. Der Teilwert der Pensionsrückstellung wurde auf der Grundlage der in diesem Wirtschaftsjahr erstmals anzuwendenden Heubeck-Richttafeln 1998 ermittelt und in der Bilanz zum 31.12.1999 ausgewiesen.

Das Finanzamt vertrat hingegen die Ansicht, die Rückstellung habe zum 31.12.1999 nur in Höhe des (unstreitigen) Teilwerts nach den Heubeck-Richttafeln 1983 zuzüglich eines Drittels des Differenzbetrags zum Teilwert nach den Heubeck-Richttafeln 1998 ausgewiesen werden dürfen. Selbst im Jahr der erstmaligen Bildung einer Pensionsrückstellung sei (gemäß § 6a Abs. 4 Sätze 2 und 3, § 52 Abs. 17 Satz 2 EStG n.F.) eine Verteilung des Differenzbetrags auf drei Jahre geboten.

 

Lösung

Nach Auffassung des Finanzgerichts musste das Unternehmen den Teilwert der Pensionsrückstellung ausschließlich auf der Grundlage der Heubeck-Richttafeln 1998 ermitteln; ein Wechsel von den Heubeck-Richttafeln 1983 auf die Heubeck-Richttafeln 1998 lag nicht vor.

Die Regelungen zur Verteilung des Unterschiedsbetrags auf das Erstjahr und die beiden folgenden Wirtschaftsjahre (gemäß § 6a Abs. 4 Sätze 3 bis 5 EStG i.V.m. § 6a Abs. 4 Satz 6 EStG) betreffen die erstmalige Anwendung neuer oder geänderter biometrischer Rechnungsgrundlagen. Die Fälle

  • der erstmaligen Rückstellungsbildung und
  • der Erhöhung der Rückstellung aufgrund einer neuen oder geänderten biometrischen Rechnungsgrundlage

sind nicht vergleichbar. Bei der Neuberechnung der Rückstellungshöhe aufgrund einer neuen oder geänderten biometrischen Rechnungsgrundlage wird nämlich auch der bereits bestehende Rückstellungsbestand erfasst.

Der Gesetzgeber wollte durch eine Verteilungspflicht Vorzieh-Effekte, die durch den geballten Aufwandsausweis im Jahr der geänderten Bewertung entstehen, unterbinden. Im Fall der erstmaligen Rückstellungsbildung beruht der geballte Aufwand jedoch nicht auf der Nachholung eines bislang – im Vergleich zu den Heubeck-Richttafeln 1983 – zu niedrigen Teilwerts der Pensionsrückstellungen in den vorhergehenden Wirtschaftsjahren, sondern auf der erstmaligen Bildung der Pensionsrückstellung.

 

Praxishinweis:

Das Finanzgerichtsurteil ist auch für die Umstellung auf die „Richttafeln 2005 G“ (von Prof. Klaus Heubeck) von Bedeutung. Es widerspricht der Auffassung der Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 16.12.2005 (IV B 2 – S 2176 – 106/05, BStBl. I 2005, 1054, Rn. 5), nach der die Verteilungsregelung auch für Versorgungszusagen gelten soll, die im Übergangsjahr (hier: 2006 oder 1999) erteilt werden.

 

[Anm. d. Red.]

BC 12/2006