Einbau einer Klimaanlage in ein Gebäude: Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwand?


FG Nürnberg, Urteil vom 15.11.2005, I 304/2004 (rkr.)

Der Einbau einer Klimaanlage in ein bestehendes Gebäude stellt eine Erweiterung im Sinne des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB dar und führt damit zu (nachträglichen) Herstellungskosten, wenn durch die Maßnahme bisher nicht vorhandene Bestandteile eingefügt wurden und dies eine „Erweiterung der Nutzungsmöglichkeit des Gebäudes“ zur Folge hat.

 

Praxis-Info!

Problemstellung

In einem Dachgeschoss mit Büroraum, Badezimmer und Schlafzimmer wurde eine Klimaanlage installiert, da sich die Räume im Sommer aufgrund der Schiefereindeckung stark aufheizten. Die Klimaanlage wurde an die Elektroinstallation angeschlossen und das anfallende Kondenswasser nach außen abgeleitet. Die Nutzung der Abwärme wurde noch nicht in die bestehende Heizungs- und Brauchwassererwärmung eingebunden, jedoch ist die Option hierfür vorgesehen.

Die Installationskosten der Klimaanlage wurden als Erhaltungsaufwand erfasst, da weder eine wesentliche Verbesserung noch eine Substanzmehrung vorlägen (keine Erweiterung der Nutzungsmöglichkeiten des Gebäudes). Klimageräte würden dem Klimaschutz dienen, dieser sei Bestandteil eines Bündels an Maßnahmen gegen Kälte und Wärme, ebenso wie die Dämmung, die Verglasung der Fenster und die Heizung.

Das Finanzamt hingegen setzte die Kosten für die Klimaanlage als Herstellungsaufwand fest – durch entsprechende Erhöhung der Bemessungsgrundlage für die Absetzung für Abnutzung (AfA): Der erstmalige Einbau einer Klimaanlage führe – ebenso wie der vergleichbare Einbau von Be- und Entlüftungsanlagen – zu unselbständigen Gebäudeteilen. Die Klimaanlage stelle einen bisher nicht vorhandenen Bestandteil des Gebäudes dar, der das Gebäude in seiner Substanz vermehre. Der Einbau erfolge nicht in eine bestehende Installation (z.B. eine unklimatisierte Be- oder Entlüftungsanlage). Der Anschluss der Klimaanlage an die Stromversorgung sei eine Selbstverständlichkeit.

 

Lösung

Auch nach Auffassung des Finanzgerichts stellt der Einbau der (bislang im Gebäude nicht vorhandenen) Klimaanlage eine Erweiterung des Gebäudes um einen neuen Gegenstand dar; sie wurde nicht in die vorhandene Installation integriert.

Aufwendungen für den Einbau neuer Gegenstände in vorhandene Installationen eines Gebäudes sind mit Blick auf die Regelungen in § 255 HGB lediglich unter dem Tatbestandsmerkmal der wesentlichen Verbesserung zu würdigen, das Merkmal der Erweiterung tritt insoweit zurück. Ob der Einbau als technische Veränderung zu einer neuen Installation führt, ist davon abhängig, was unter dem Begriff der Installation zu verstehen ist. Der Bundesfinanzhof bezieht den Begriff der „vorhandenen Installationen“ auf die Kernbereiche der Ausstattung einer Wohnung, nämlich Elektro-, Heizungs- und Sanitärinstallationen. Der Anschluss der Klimaanlage an die Stromversorgung und damit an die Elektroinstallation stellt keinen Einbau in diese, sondern lediglich einen Anschluss an diese dar. Die Funktion der eingebauten Klimaanlage wurde bislang von keiner technischen Installation im Gebäude wahrgenommen.

Der Einbau der Klimaanlage stellt somit eine Erweiterung im Sinne des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB dar. Im Klartext: Nach der Fertigstellung wurden bislang nicht vorhandene Bestandteile in das Gebäude eingefügt (Substanzmehrung), was eine „Erweiterung der Nutzungsmöglichkeit des Gebäudes“ zur Folge hat. Die Beurteilung richtet sich nach der Funktion des eingefügten Bestandteils für das Gebäude. Es liegt eine Standarderhöhung („wesentliche Verbesserung über den ursprünglichen Zustand hinaus“) vor, denn der Gebrauchswert der Dachgeschossräume wurde durch den Einbau der Klimaanlage wesentlich erhöht.

Die Funktion einer Klimaanlage besteht darin, bei jeder Witterung eine durch den Nutzer frei wählbare Raumtemperatur zu erzeugen und zu halten. Diese Funktion der graduellen Raumkühlung geht jedoch über bisher in dem Gebäude vorhandene Funktionen hinaus: Weder die eingebaute Heizungsanlage noch andere in dem Gebäude vorhandene Isolierungsmaßnahmen erlauben es, die Raumtemperatur – gegebenenfalls individuell regulierbar – abzukühlen. Insoweit ist auch die Nutzungsmöglichkeit der Räume erweitert worden, da selbst bei oftmals hohen Raumtemperaturen aufgrund von Sonneneinstrahlung in den Sommermonaten eine Abkühlung auf eine als angenehm empfundene Temperatur möglich ist und damit der Aufenthalt in den Dachräumen zumindest angenehmer gestaltet wird.

 

Wichtige Praxishinweise:

Zu den (anschaffungsnahen) Herstellungskosten eines Gebäudes gehören (gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1 a EStG) auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, wenn sie

  • innerhalb von 3 Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt wurden und
  • 15% der Anschaffungskosten des Gebäudes (netto, ohne USt) übersteigen.

Hilfreich ist hierbei das „Prüfschema zur Abgrenzung von Anschaffungs-/Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen“ (vgl. Frye, BC 1/2004, S. 5).

Ausgenommen von dieser typisierenden Betrachtung sind Aufwendungen für Erweiterungen (im Sinne von § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB) sowie Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen.

Führt ein Bündel von Baumaßnahmen bei mindestens drei Bereichen der zentralen Ausstattungsmerkmale – Heizungs-, Sanitär-, Elektroinstallationen oder Fenster – zu einer Erhöhung und Erweiterung des Gebrauchswerts, hebt sich der Standard eines Gebäudes, so dass dieser Aufwand zu Anschaffungs-/Herstellungskosten führt.

Eine Erweiterung liegt beispielsweise vor,

  • wenn ein Gebäude aufgestockt oder ein Anbau an diesem errichtet wird,
  • wenn die nutzbare Fläche des Gebäudes vergrößert wird (z.B. durch Errichtung einer zuvor nicht vorhandenen Dachgaube, Anbau eines Balkons oder einer Terrasse über die ganze Gebäudebreite),
  • wenn ein Gebäude in seiner Substanz vermehrt wird, ohne dadurch zugleich seine nutzbare Fläche zu vergrößern (z.B. bei Errichtung einer Außentreppe, bei Einbau einer Alarmanlage). Keine Substanzmehrung liegt u.a. vor beim Anbringen einer zusätzlichen Fassadenverkleidung (z.B. Eternit, Hartschaumplatten oder Sichtklinker) zu Wärme- oder Schallschutzzwecken, beim Vergrößern eines bereits vorhandenen Fensters oder beim Versetzen von Wänden.

[Anm. d. Red.]

BC 10/2006