Dr. Hans-Jürgen Hillmer
BFH-Urteil vom 25.4.2013, II R 44/11
Wird ein zur Vermietung vorgesehenes mehrgeschossiges Bürogebäude im Erdgeschoss und im ersten Obergeschoss bereits betrieblich genutzt, so ist im Rahmen der Einheitsbewertung für das Gebäude insgesamt die Bezugsfertigkeit anzunehmen, auch wenn in den weiteren Obergeschossen der Innenausbau noch nicht abgeschlossen ist.
Praxis-Info!
Problemstellung
In dem vom BFH zu entscheidenden Streitfall waren alle auf dem Grundstück befindlichen Gebäude und Außenanlagen abgerissen und ein neues Verkaufsgebäude für Pkw (Autocenter) mit Werkstattgebäude errichtet worden. Dieses Gebäude enthielt gemäß Erklärung zur Feststellung des Einheitswerts für 2003 ein Hauptgebäude:
- Die unteren Etagen wurden für Pkw-Handel und Werkstatt bereits genutzt.
- Das dritte bis fünfte Obergeschoss sollte der Büronutzung dienen.
In dem Einheitswertbescheid auf den 1.1.2003 hatte das Finanzamt (FA) das zuvor unbebaute Grundstück als bebautes Geschäftsgrundstück dem Betrieb der Klägerin zugerechnet. Die Feststellung des Einheitswerts umfasste auch das dritte bis fünfte Obergeschoss des Hauptgebäudes. Zum Bewertungsstichtag fehlte in diesen Etagen der Innenausbau insoweit, als die Errichtung von Trennwänden, die Installation sanitärer Einrichtungen und die bedarfsgerechte Verlegung der Elektroleitungen nach den Wünschen der künftigen Mieter zu einem späteren Zeitpunkt erfolgen sollten.
Gegen die vom FA für diesen Gebäudeteil vorgenommene Bewertung mit dem Raummeterpreis der Gebäudeklasse 2.58 (Lagerraum) hatte sich das Finanzgericht (FG) mit der Argumentation gewandt (EFG 2011, 1858), der streitbefangene Gebäudeteil habe sich in einem rohbauähnlichen Zustand befunden, der ohne weitere Fertigstellungsarbeiten nicht hätte genutzt werden können. Es seien nicht nur geringfügige Baumaßnahmen erforderlich gewesen, um die Benutzbarkeit des Gebäudes herzustellen. Der BFH hatte nun zu entscheiden, ob trotz der fehlenden Restarbeiten in drei von fünf Geschossen von einer steuerlichen Bezugsfertigkeit des Gebäudes insgesamt auszugehen ist, was deutlich höhere Einheitswerte zur Folge hat.
Lösung
Ausschlaggebend ist nach gefestigter Rechtsprechung letztlich, was künftige Mieter von dem Stand der Innenausbauarbeiten bei Geschäftsgrundstücken erwarten. Die Frage der Bezugsfertigkeit ist nach objektiven Kriterien unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung zu entscheiden. Der BFH unterstützt in dieser Hinsicht die Position der Finanzverwaltung: Nach deren Einschätzung würden in der Vermietungspraxis Geschäftsgrundstücke fast immer in der Weise errichtet, dass den künftigen Mietern – ohne dass es bei Baubeginn bereits zu einer Mietvertragsabrede gekommen sein muss – die Innenausstattung nach ihren eigenen Bedürfnissen offengehalten werde. Daher fehlten häufig insbesondere innere Trennwände, die zur Büroflächeneinteilung erforderlich seien. Zwangsläufig seien auch Dachabhängungen und Wandverkleidungen noch nicht eingebaut, da diese vom Aufstellen der inneren Trennwände abhängig seien. Gleichwohl sei ein solches Gebäude als fertiggestellt zu beurteilen. Denn aus Sicht der Geschäftsmieter handele es sich bei der Innenausgestaltung um geringfügige Baumaßnahmen.
Im Ergebnis ist es demzufolge für die Benutzbarkeit der Gebäudeteile nicht erforderlich, in einem neu errichteten, zur Vermietung vorgesehenen Büro- und Geschäftsgebäude bereits alle Räumlichkeiten mietergerecht auszubauen und benutzbar zu machen. Der BFH verweist insoweit auf die frühere Rechtsprechung zur sog. Alterswertminderung im Sinne des § 146 Abs. 4 Satz 1 BewG. Ein Büro- und Geschäftsgebäude, bei dem der Innenausbau der jeweiligen Büroeinheiten wegen der Anpassung an die Wünsche der künftigen Mieter zurückgestellt wird, gilt nach der Verkehrsanschauung als bezugsfertig und wird – so die Erkenntnisse des BFH – am Markt üblicherweise bereits in diesem Zustand zur Vermietung angeboten.
Benutzbarkeit und Bezugsfertigkeit hängen in steuerrechtlicher Sicht wechselseitig eng zusammen: Die Benutzbarkeit beginnt mit der Bezugsfertigkeit (§ 72 Abs. 1 Satz 2 BewG). Gebäude sind als bezugsfertig anzusehen, wenn den künftigen Bewohnern oder sonstigen Benutzern zugemutet werden kann, sie zu benutzen. Nicht relevant ist hierbei jedenfalls die Abnahme durch die Bauaufsichtsbehörde. Die Praxis hat hier wieder einmal mit den Unwägbarkeiten der Ausfüllung unbestimmter Rechtsbegriffe zu leben, indem u.a. abzuwägen ist, was unter unwesentlichen Restarbeiten zu verstehen ist. Dies ist jedoch nur ein Gesichtspunkt, da nach der BFH-Rechtsprechung bei einem betrieblich genutzten Gebäude von einer Bezugsfertigkeit auszugehen ist, wenn „das Gebäude in seinen wesentlichen Bereichen bestimmungsgemäß für den vorgesehenen Betrieb nutzbar ist“ (vgl. BFH-Urteil vom 16.12.1988, III R 186/83, BStBl. II 1989, 203). Somit türmen sich hier in einem Satz weitere unbestimmte Rechtsbegriffe wie „bestimmungsgemäß“, „vorgesehener Betrieb“ und „in seinen wesentlichen Bereichen“ auf. Wichtig ist dem BFH im Rahmen seiner weiteren Argumentation, dass im Streitfall zumindest ein klar abgegrenzter Gebäudeteil bereits voll funktionsfähig war; hier müssen die Innenwände eingebaut und Heizung, Sanitäreinrichtungen sowie alle notwendigen Grundleitungen für Wasser, Strom, Be- und Entlüftung, Kommunikationsanlagen usw. installiert sein. Unter dieser Voraussetzung steht der noch zurückgestellte Innenausbau der Büroeinheiten (Flurwände, Türen, Bürotrennwände mussten noch errichtet, Malerarbeiten durchgeführt und Bodenbeläge verlegt werden) der Bezugsfertigkeit des Gebäudes insgesamt nicht entgegen. Als erforderlich für die Bezugsfertigkeit erachtet der BFH hingegen fertiggestellte Treppenhäuser und Aufzugsanlagen sowie eingebaute Fenster. In diesem Zusammenhang nennt er ausdrücklich auch Heizkörper, was allerdings Zweifel am richterlichen Erfahrungswissen in Bausachen aufkommen lässt. Denn häufig wird die Erfahrung gemacht, wie störend – abgesehen von Möglichkeiten wie z.B. Fußbodenheizungen – fehlplazierte Heizkörper für die optimale Raumausnutzung sein können.
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Dipl.-Kfm. Dr. Hans-Jürgen Hillmer, Coesfeld
BC 9/2013
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