BFH-Urteil vom 16.12.2014, X R 42/13
In einem Urteil aus dem Jahr 1966 hatte der Bundesfinanzhof (BFH) entschieden, dass unter bestimmten Voraussetzungen Einzelaufzeichnungen zu Verkäufen über den Ladentisch gegen Barzahlung nicht zumutbar sind. Im Zuge des technologischen Fortschritts hat der BFH diese Ansicht nun teilweise aufgegeben.
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Problemstellung
Eine buchführungspflichtige Apotheke verwendete ein PC-gestütztes Erlöserfassungssystem mit integrierter Warenwirtschaftsverwaltung. Die Tageseinnahmen wurden über PC-Registrierkassen erfasst und durch Tagesendsummenbons (Z-Bons) ausgewertet und als Summe in ein manuell geführtes Kassenbuch eingetragen.
Im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung verlangte der Prüfer u.a. die Vorlage der Einzeldaten des Warenverkaufs in elektronisch verwertbarer Form. Aus Sicht der Apotheke bestand hierzu jedoch kein Zugriffsrecht der Finanzverwaltung. Dabei wurde auf ein Urteil des BFH aus dem Jahre 1966 verwiesen, wonach Einzelaufzeichnungen in diesem Fall nicht zumutbar wären. Aus Sicht der Finanzbehörde ist die Apotheke dagegen als buchführungspflichtiger Kaufmann grundsätzlich zur Einzelaufzeichnung von Bareinnahmen verpflichtet. Außerdem habe die Apotheke die angeforderten Aufzeichnungen tatsächlich geführt.
Das erstinstanzliche Finanzgericht folgte der Auffassung der Apotheke, da diese auf Basis des oben genannten BFH-Urteils aus dem Jahr 1966 nicht verpflichtet gewesen sei, die getätigten Verkäufe einzeln aufzuzeichnen.
Lösung
Der BFH widerspricht in seinem Urteil der Auffassung von Apotheke und Finanzgericht. Jeder Kaufmann ist regelmäßig zur Führung von Büchern verpflichtet. Die darin erfassten Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen (§ 238 Abs. 1 Satz 3 HGB). Wie bereits im Urteil aus dem Jahr 1966 angeführt, folgt hieraus die grundsätzliche Verpflichtung, jedes einzelne Handelsgeschäft einzeln aufzuzeichnen. Dies gilt auch für die jeweils zugehörigen Kassenvorgänge. Da die GoB (Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung) jedoch Einzelaufzeichnungen nur im Rahmen des Zumutbaren verlangen, hatte der BFH seinerzeit entschieden, dass es technisch, betriebswirtschaftlich und praktisch unmöglich war, an die Aufzeichnung der einzelnen baren Kassenvorgänge im Einzelhandel die gleichen Anforderungen wie bei anderen Handelsgeschäften zu stellen.
Verwendet der Steuerpflichtige jedoch ein modernes PC-Kassensystem, welches sämtliche Kassenvorgänge einzeln und detailliert aufzeichnet und eine Speicherung der Daten ermöglicht, so kommt er damit der Verpflichtung zur Einzelaufzeichnung nach. Er kann sich in diesem Fall nicht mehr auf die Unzumutbarkeit der Aufzeichnungspflicht berufen. Da die grundsätzliche Pflicht zur Einzelaufzeichnung besteht, unterliegen diese Aufzeichnungen auch der Aufbewahrungspflicht des § 147 Abs. 1 Nr. 1 AO. Der Außenprüfer durfte somit die Vorlage der Einzeldaten verlangen.
- Der BFH schränkt nach wie vor die Verpflichtung zur Führung von Einzelaufzeichnungen bei baren Kassengeschäften im Einzelhandel mit Blick auf die Zumutbarkeit ein. Dem Steuerpflichtigen steht es frei, sich zwischen einer manuellen Aufzeichnung oder der Verwendung technischer Hilfsmittel zu entscheiden. Werden jedoch Einzelaufzeichnungen DV-gestützt geführt, stellen diese einen Bestandteil der Buchführung dar. Es handelt sich somit nicht um freiwillige Aufzeichnungen. Das Finanzamt kann daher die Vorlage der Daten verlangen.
- Eine ausschließliche Vorhaltung der aufbewahrungspflichtigen Unterlagen in ausgedruckter Form ist nicht ausreichend (vgl. BMF-Schreiben vom 26.11.2010, IV A 4 – S 0316/08/10004 – 07). Reicht der Speicherplatz einer Registrierkasse nicht aus, muss eine unveränderbare und maschinell auswertbare Speicherung auf externen Datenträgern erfolgen.
- Die erforderliche Bereitstellung der Kassendaten in maschinell verwertbarer Form zielt darauf ab, die Daten in die Prüferprogramme IDEA und Smart X ohne die Installation zusätzlicher Software einlesen zu können. Zu den Organisationsunterlagen einer Kasse gehören neben Bedienungsanleitungen auch Programmabrufe nach Änderungen (z.B. Artikelpreisänderungen). Es empfiehlt sich, die Programmabrufe fortlaufend zu nummerieren.
- Wie Bellinger [*] darlegt, sind die fiskalischen Datenanforderungsbescheide des Öfteren fehlerhaft. So werden häufig Dateien (z.B. Verkaufsdatei) angefordert. § 147 Abs. 6 AO gibt dem Fiskus aber kein Datei-, sondern ein Datenzugriffsrecht. Die Finanzverwaltung muss also genau spezifizieren, welche Daten sie einsehen will. Außerdem sind die Formulierungen in den Anforderungsbescheiden häufig sehr ungenau und unbestimmt, was ebenfalls die Wirksamkeit des Verwaltungsakts einschränkt.
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[*] Bellinger, Bernhard, Umfang der Datenzugriffsrechte nach § 147 Abs. 6 AO in Kasseneinzeldaten aus Warenwirtschaftssystemen von Apotheken, StBp 2013, 278–283.
Christian Thurow, Dipl.-Betriebsw. (BA), Lead Auditor Europe in der Internen Revision, London (E-Mail: Thurow@virginmedia.com)
BC 5/2015
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