Prof. Dr. Christian Zwirner und Michael Vodermeier
Auswirkungen auf Verzugszinsen nach § 288 BGB sowie mögliche steuerliche Folgen und handelsrechtliche Berichtspflichten
Die Deutsche Bundesbank hat den Basiszins gemäß § 247 Abs. 1 BGB – nach den deutlichen Erhöhungen im Jahr 2023 – erneut signifikant angepasst, und zwar um 0,50%-Punkte von 3,12% auf nun 3,62% zum 1.1.2024. Die Steigerung des Basiszinssatzes in den letzten 18 Monaten beträgt damit 4,50%-Punkte und wirkt sich unter anderem auf die Höhe der Verzugszinsen nach § 288 BGB aus und kann sich ggf. auch auf die Beurteilung der Angemessenheit der Verzinsung von Gesellschafterdarlehen in steuerlicher Hinsicht sowie vor dem Hintergrund handelsrechtlicher Berichtspflichten auswirken.
Praxis-Info!
Entwicklung des Basiszinssatzes und seiner Höhe im Jahr 2023 und seit dem 1.1.2024
Der Basiszinssatz nach § 247 BGB hat gemäß § 247 Abs. 1 S. 3 BGB als Bezugsgröße den Zinssatz für die jüngste Hauptrefinanzierungsoperation der Europäischen Zentralbank (EZB) vor dem ersten Kalendertag des betreffenden Halbjahres. Er wird demnach zum 1.1. sowie 1.7. eines jeden Jahres überprüft und bei Veränderungen angepasst. Mit der aktuellen Anpassung zum 1.1.2024 erreicht der Basiszinssatz nach § 247 BGB einen Höchstwert.
Zum 1.1.2023 hatte die Deutsche Bundesbank den Basiszins gemäß § 247 Abs. 2 BGB erstmals seit dem 1.7.2016 angepasst von -0,88% auf damals 1,62%. Dies entsprach einer Steigerung um 2,50%-Punkte.
Zum 1.7.2023 schließlich wurde durch die Deutsche Bundesbank der Basiszins gemäß § 247 Abs. 2 BGB angesichts des weiter vorherrschenden hohen Zinsniveaus erneut erhöht, und zwar von 1,62% auf nun 3,12%. Dies bedeutete eine Steigerung um 1,50%-Punkte.
Zum 1.1.2024 hat die Deutsche Bundesbank den Basiszins gemäß § 247 Abs. 2 BGB nun angesichts des weiter vorherrschenden hohen Zinsniveaus erneut angepasst von 3,12% auf nun 3,62%. Dies entspricht einer Steigerung um 0,50%-Punkte. Im Ergebnis bewegt sich der Basiszins gemäß § 247 BGB nun auf dem höchsten Niveau seit mehr als 20 Jahren. Der bisherige Höchstwert war mit 3,32% zum 1.1.2008 erreicht worden (siehe auch hier).
Bedeutung des Basiszinssatzes in der Praxis
Der Basiszinssatz stellt unter anderem den Ausgangspunkt für die Verzugszinsen nach § 288 BGB dar. Weiter kann er zur Orientierung bei der Beurteilung der angemessenen Verzinsung von Verrechnungskonten und Gesellschafterdarlehen im Zusammenhang mit einer verdeckten Gewinnausschüttung herangezogen werden.
Die Steigerung des Basiszinssatzes wirkt sich unmittelbar auf die Höhe der Verzugszinsen nach § 288 BGB aus:
- Der Verzugszinssatz bei Geschäften, bei denen ein Verbraucher beteiligt ist, beträgt gemäß § 288 Abs. 1 BGB fünf Prozentpunkte über dem Basiszinssatz. Im Ergebnis steigt der Verzugszinssatz bei Geschäften, bei denen ein Verbraucher beteiligt ist, von 8,12% (3,12% + 5,00%) auf 8,62% (3,62% + 5,00%).
- Außerdem steigt der Verzugszinssatz für Geschäfte zwischen Unternehmen, welcher gemäß § 288 Abs. 2 BGB neun Prozentpunkte über dem Basiszinssatz beträgt. Dieser erhöht sich von 12,12% (3,12% + 9,00%) auf 12,62% (3,62% + 9,00%).
Über die gesetzlichen Vorgaben hinaus dient der Basiszinssatz in der Praxis oftmals als Bezugsgröße für die Festlegung von Zinssätzen bzw. Verzinsungen.
Steuerliche Risiken einer nicht angemessenen Verzinsung
Grundsätzlich sind Gesellschafterdarlehen und Verrechnungskonten angemessen zu verzinsen, um eine verdeckte Gewinnausschüttung zu vermeiden. Grundlage für die Beurteilung der Angemessenheit ist in diesem Zusammenhang die Marktüblichkeit der Verzinsung. Als Grenzen für den Zinssatz gelten die banküblichen Haben- und Sollzinsen. Der am Ende ausgewählte Wert innerhalb dieser Spanne hängt regelmäßig vom Einzelfall ab. Als Anhaltspunkt kann unter anderem der Basiszinssatz nach § 247 BGB dienen, wobei im Einzelfall zusätzlich ein Zuschlag zu berücksichtigen ist. Durch den nun stark gestiegenen Basiszinssatz nach § 247 BGB können sich ebenfalls Änderungen im Hinblick auf die Beurteilung der Angemessenheit der Verzinsung von Verrechnungskonten und Gesellschafterdarlehen ergeben. Für den Fall, dass die bisher geltende Verzinsung nach dem Anstieg des Basiszinssatzes nach § 247 BGB nicht mehr angemessen ist, müssen frühzeitig Maßnahmen ergriffen werden, um beispielsweise eine verdeckte Gewinnausschüttung zu vermeiden.
Handelsrechtliche Berichtspflichten einer nicht marktüblichen Verzinsung
Der Gesetzgeber verlangt in § 285 Nr. 21 HGB eine Berichterstattung im Anhang über die wesentlichen, nicht zu marktüblichen Konditionen getätigten Geschäfte, sofern diese mit nahestehenden Personen oder Unternehmen (related parties) erfolgt sind. Nach dem Wortlaut des Gesetzes ist zumindest über die marktunüblichen Geschäfte zu berichten. Die im Einzelabschluss bestehende Berichtspflicht gilt nach § 314 Abs. 1 Nr. 13 HGB auch für den Konzernabschluss.
Unter einem „Geschäft“ versteht man sämtliche Transaktionen rechtlicher und wirtschaftlicher Art, die sich auf die gegenwärtige und künftige Finanzlage auswirken können. Hierunter fallen beispielsweise auch Darlehensbeziehungen sowie die Verzinsung von Gesellschafterverrechnungskonten oder innerkonzernlichen Verrechnungskonten. Die Definition von „nahestehenden Personen und Unternehmen“ erfolgt in der Praxis unter Rückgriff auf den ins EU-Recht übernommenen IAS 24. Erst im Jahr 2022 hat das Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. (IDW) den Standard IDW RS HFA 33 angepasst, der sich zu den erforderlichen Anhangangaben zu Geschäften mit nahestehenden Unternehmen und Personen äußert.
Angesichts des gestiegenen Basiszinssatzes könnten bisher bestehende Verzinsungsregelungen, die nicht angepasst werden, aktuell als unangemessen bzw. als nicht marktüblich anzusehen sein. Hieraus folgt, dass eine nicht marktübliche Verzinsung eine Berichtspflicht im Anhang auslösen kann, die dann auch Gegenstand der Prüfung durch den Abschlussprüfer ist. Neben der Angemessenheit für das Geschäftsjahr 2023 muss auch eine ggf. bestehende Anpassungsnotwendigkeit ab dem 1.1.2024 beurteilt werden.
Analyse einer bestehenden Anpassungsnotwendigkeit
Der hohe Anstieg das Basiszinssatzes im Jahr 2023 und aktuell zum 1.1.2024 um insgesamt 4,50%-Punkte in 18 Monaten – zunächst um 2,50%-Punkte zum 1.1.2023, dann um 1,50%-Punkte zum 1.7.2023 und aktuell um 0,50%-Punkte zum 1.1.2024 – und damit auf einen Höchststand von 3,62% ist ein Indiz (Anhaltspunkt) dafür, dass eine Anpassungsnotwendigkeit beispielsweise hinsichtlich bisher bestehender Verzinsungsregelungen sowie vertraglich vereinbarter oder faktisch gelebter innerkonzernlicher Zinssätze besteht.
Wenn bei einem Niveau des Basiszinssatzes, das bis zum Jahresende 2022 noch bei -0,88% lag, eine Verzinsung in der Vergangenheit als angemessen beurteilt wurde, muss diese angepasst werden. Dort, wo variable Verzinsungsregelungen bestehen, die ihrerseits Bezug nehmen auf den Basiszinssatz, ergibt sich eine automatische Erhöhung des Zinssatzes. Hier besteht daher regelmäßig kein Problem in der Praxis, weil sich durch die Erhöhung des Basiszinssatzes der relevante Zinssatz automatisch erhöht.
Problematisch können feste Zinssätze sein, die in der Vergangenheit fixiert wurden und nicht automatisch angepasst werden. Hier wird in vielen Fällen Handlungsbedarf bestehen. Denn wenn bisher ein fixer Zinssatz angemessen war, muss überprüft werden, ob er weiterhin – angesichts des deutlichen Anstiegs des Basiszinssatzes – angemessen ist.
Praxisfolgen: Insgesamt wirkt sich die neuerlich deutliche Erhöhung des Basiszinssatzes nach § 247 BGB auf nunmehr 3,62% zum 1.1.2024 und damit um mittlerweile 4,50%-Punkte innerhalb der letzten 18 Monate im ersten Schritt vor allem auf die Verzugszinsen nach § 288 BGB aus. Dies hat unmittelbar Auswirkungen auf die Ertragslage der Unternehmen. Weiter muss die Erhöhung auch bei der Beurteilung der Angemessenheit der Verzinsung von Gesellschafterdarlehen und Verrechnungskonten berücksichtigt werden, um frühzeitig potenziell negativen Auswirkungen, wie der Entstehung einer verdeckten Gewinnausschüttung oder weiteren steuerlichen Risiken, entgegenzuwirken. Insofern müssen steuerliche Risiken rechtzeitig und genau analysiert werden. Ebenso sind etwaige handelsrechtliche Berichtspflichten im Anhang zum Einzelabschluss sowie zum Konzernabschluss bei Vorliegen einer nicht marktüblichen Verzinsung zu beachten. In der Praxis sollte eine zeitnahe Auseinandersetzung mit den bestehenden Verzinsungsregelungen erfolgen, um eine etwaige nicht weiterhin angemessene bzw. zwischenzeitlich marktunübliche Verzinsung zu erkennen und entsprechend anzupassen. Allein eine genaue Analyse und etwaige Anpassung der bestehenden Regelungen zur Verzinsung kann unerwünschte steuerliche Risiken und Berichtspflichten verhindern. Die Tatsache, dass die Deutsche Bundesbank mit dem Basiszinssatz nach § 247 BGB zum 1.1.2024 in Höhe von 3,62% einen absoluten Höchstwert der Verzinsung in den letzten mehr als 20 Jahren fixiert hat, verdeutlicht nicht nur die Zinsentwicklung in den letzten Monaten, sondern unterstreicht auch die Notwendigkeit, bestehende Zinsvereinbarungen kritisch zu hinterfragen und zu analysieren und dann ggf. für das Jahr 2024 auf ein angemessenes und marktübliches Niveau anzupassen. |
WP/StB Prof. Dr. Christian Zwirner,
Dr. Kleeberg & Partner GmbH WPG StBG, München (www.kleeberg.de)
WP/StB Michael Vodermeier, Dr. Kleeberg & Partner GmbH WPG StBG, München
BC 2/2024
BC20240202