Weist der leistende Unternehmer oder der von ihm beauftragte Dritte in einer Rechnung einen höheren Steuerbetrag aus, als der leistende Unternehmer nach den Vorschriften des UStG für die zugrunde liegende Leistung schuldet, schuldet der leistende Unternehmer nach § 14c Abs. 1 UStG auch den Mehrbetrag. Berichtigt der leistende Unternehmer oder der von ihm beauftragte Dritte den Steuerbetrag gegenüber dem Leistungsempfänger, ist für die Berichtigung des geschuldeten Mehrbetrags gegenüber der Finanzverwaltung grundsätzlich Voraussetzung, dass der Mehrbetrag an den Leistungsempfänger zurückgezahlt worden ist.
Mit Urteil vom 18.9.2008, V R 56/06, BStBl. II 2009, 250, hat der BFH unter Aufgabe seiner früheren Rechtsprechung entschieden, dass sich in Fällen, in denen der leistende Unternehmer und der Leistungsempfänger die vollständige oder teilweise Rückzahlung des bereits entrichteten Entgelts vereinbaren, die Bemessungsgrundlage im Sinne des § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG nur insoweit mindert, als das Entgelt tatsächlich zurückgezahlt wird, und die Berichtigung für den Besteuerungszeitraum der Rückgewähr vorzunehmen ist. Diese Rechtsprechung beruht maßgeblich darauf, dass unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des EuGH bei einer Besteuerung nach vereinbarten Entgelten die Solleinnahme zwar zunächst die Bemessungsgrundlage bildet, für eine Sollbesteuerung aber kein Raum bleibt, soweit der leistende Unternehmer das Entgelt vereinnahmt hat. Hat der Unternehmer das „Soll“-Entgelt bereits vereinnahmt, ändert sich die Bemessungsgrundlage nicht schon durch (bloße) Vereinbarung einer „Entgeltsminderung“, sondern nur durch tatsächliche Rückzahlung des vereinnahmten Entgelts. Diese Grundsätze sind auch im Zusammenhang mit der Berichtigung von unrichtig ausgewiesener Umsatzsteuer im Sinne von § 14c Abs. 1 UStG [unrichtiger Steuerausweis, Anm. d. Red.] zu beachten.
In Fällen, in denen unberechtigt im Sinne des § 14c Abs. 2 UStG [unberechtigter Steuerausweis, Anm. d. Red.] Steuer ausgewiesen wurde, erfolgt die Berichtigung des geschuldeten Betrags wie bisher nach § 14c Abs. 2 Sätze 3 bis 5 UStG. Anstelle einer Rückzahlung eines zu hoch ausgewiesenen Steuerbetrags kommt es in diesen Fällen also auf die Beseitigung der Gefährdung des Steueraufkommens an.
Dementsprechend erfolgt eine Änderung im Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) in Abschn. 14c.1 UStAE, Abschn. 14c.2 Abs. 3 UStAE und Abschn. 17.1 Abs. 10 Satz 2 UStAE.
Praxis-Info!
In diesem Sinne hat sich jüngst bereits die OFD Niedersachsen geäußert (Verfügung vom 24.8.2015, S 7330-25-St 181): Entscheidend für die Berichtigung eines unrichtigen Umsatzsteuer- und Vorsteuerbetrags ist der Zeitpunkt der tatsächlichen Rückzahlung des Entgelts.
Die Berichtigung ist für den Besteuerungszeitraum durchzuführen, in dem und soweit die Rückgewähr erfolgt. Bei Rückzahlungserleichterungen in Form von Teilzahlungen ist die Berichtigung somit pro rata temporis (d.h. zeitanteilig für die betreffenden Monate des Wirtschaftsjahres) vorzunehmen.
[Anm. d. Red.]
BC 11/2015
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