Umsätze im Tankkartengeschäft: Umsatzsteuerrechtliche Beurteilung

Entwurf eines BMF-Schreibens vom 7.10.2021, III C 3 – S 7160-a/20/10001 :001; DOK 2021/1049364

Die Bereitstellung von Tankkarten stellt in der Regel keine „Lieferung von Gegenständen“ dar, sondern ein Finanzierungsgeschäft zwischen dem Tankkartenemittenten und Tankkartennutzer über Kraftstofflieferungen von der Mineralölgesellschaft bzw. dem Tankstellenbetreiber an den Tankkartennutzer. Es handelt sich dabei um eine Dienstleistung, welche der Gewährung eines Kredits ähnelt und deshalb von der Umsatzsteuer befreit ist.

Praxis-Info!

Abb.: Umsätze im Tankkartengeschäft – Regelfall des Finanzierungsgeschäfts

1. Finanzierungsgeschäft (Regelfall)

Von einer Kraftstofflieferung der Mineralölgesellschaft/des Tankstellenbetreibers an den Tankkartennutzer ist dann auszugehen, wenn der Tankkartennutzer über den Liefergegenstand wie ein Eigentümer verfügen kann, d.h., er kann Folgendes frei wählen (im eigenen Ermessen entscheiden):

• bei welcher Tankstelle – unter den vom Tankkartenemittenten mitgeteilten Tankstellen (Anbietern) – er das Fahrzeug mit Kraftstoff betankt,
• die Qualität, die Menge, die Art des Kraftstoffs,
• den Zeitpunkt des Kaufs und
• die Art der Verwendung.

In diesem Fällen erwirbt der Tankkartennutzer den Kraftstoff nicht vom Tankkartenemittenten, sondern direkt von der Mineralölgesellschaft bzw. vom Tankstellenbetreiber.

Im Rahmen des Erwerbs des Liefergegenstands nimmt der Tankkartenemittent die Rolle eines Vermittlers ein. Es handelt sich um eine Kreditgewährung beim Bezug von Mineralölprodukten. Beim sog. Tankkartengeschäft liegt damit ein Finanzierungsgeschäft zwischen dem Tankkartenemittenten und dem Tankkartennutzer zum Kauf von Kraftstoff einerseits sowie eine Lieferung von Kraftstoff von der Mineralölgesellschaft/vom Tankstellenbetreiber an den Tankkartennutzer andererseits vor.

Ein im Inland steuerbares Finanzierungsgeschäft zwischen dem Tankkartenemittenten und dem Tankkartennutzer ist grundsätzlich nach § 4 Nr. 8 Buchst. a UStG umsatzsteuerfrei.

2. Liefergeschäft (Ausnahme)

Liefergeschäfte zwischen Mineralölgesellschaft, Tankkartenemittent und Tankkartennutzer sind nur dann anzunehmen, wenn die folgenden Voraussetzungen insgesamt erfüllt sind:

• Der Tankkartenemittent und der Tankkartennutzer treffen keine gesonderte Vereinbarung über die Verwaltung von Kraftstoffen oder regeln nicht sonstige vertragliche Beziehungen über eine Kreditgewährung beim Bezug von Mineralölprodukten. Sie schließen stattdessen eine Vereinbarung über die Lieferung von Kraftstoffen ab.
• Der Tankkartenemittent erwirbt den Gegenstand der Lieferung in der Absicht, diesen an den Tankkartennutzer weiterzuliefern. Der Tankkartenemittent kann dabei über Qualität und Menge sowie den Ort und den Zeitpunkt der Lieferung frei entscheiden. Nicht ausreichend ist, wenn eine etwaige Autorisierung durch den Tankkartenemittenten automatisiert nur auf die Einhaltung bestehender Rahmenbedingungen/Restriktionen beschränkt ist (z.B. Prüfung des Verfügungslimits der jeweiligen Karte).
• Der Tankkartennutzer betankt das Fahrzeug bei einem beteiligten Tankstellenbetreiber erkennbar im Namen und für Rechnung des Tankkartenemittenten.
• Der Tankkartenemittent hat von seiner Berechtigung, die Betankung in seinem Namen und für seine Rechnung – z.B. durch Sperrung der Tankkarte – zu untersagen, keinen Gebrauch gemacht.
• Das Entgelt für den Kraftstoff wird auf jeder Lieferstufe zwischen den beteiligten Parteien gesondert vereinbart. Jeder Lieferer trägt auf seiner Lieferstufe das Risiko des Zahlungsausfalls. Bei Leistungsstörungen (z.B. in Gestalt einer Motorschädigung durch den getankten Kraftstoff) sind eventuelle Schadensersatzansprüche des Tankkartennutzers gegenüber dem Tankkartenemittenten und Ansprüche des Tankkartenemittenten gegenüber der Mineralölgesellschaft geltend zu machen.
• Die Lieferung des Kraftstoffs vom Tankkartenemittenten an den Tankkartennutzer darf keine unselbständige Nebenleistung, z.B. zu einer Leasingleistung zwischen einem Leasinggeber und einem Leasingnehmer, sein.

Die Lieferung der Mineralölgesellschaft an den Tankkartenemittenten wird am Ort der Tankstelle ausgeführt (bewegte Lieferung im Reihengeschäft). Ort der Lieferung des Tankkartenemittenten an den Tankkartennutzer ist ebenfalls die Tankstelle (ruhende Lieferung im Reihengeschäft, § 3 Abs. 7 S. 2 UStG).

Die geänderte Regelung soll ab 1.1.2022 angewendet werden.

[Anm. d. Red.]

BC 12/2021

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