Auswirkungen des Ukraine-Kriegs auf die Rechnungslegung

Der Krieg in der Ukraine und die massiven Sanktionen gegen Russland haben ernste Folgen für die globale Wirtschaft. Dabei stellt sich auch die Frage, ob und in welchem Umfang die Auswirkungen im Jahresabschluss zum 31.12.2021 und im Lagebericht der direkt und indirekt betroffenen Unternehmen dargestellt werden können bzw. müssen.

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Problemstellung

Zunächst ist erstens fraglich, ob die Auswirkungen des Ukraine-Kriegs bilanziell bereits in den zum 31.12.2021 aufzustellenden handelsrechtlichen Jahresabschlüssen darzustellen sind. Zweitens ist für den Anhang die Einbindung in die sog. Nachtragsberichterstattung sowie drittens die Darstellung in Schnittstellen zum Lagebericht zu prüfen. Viertens sind im Lagebericht selbst die Kriegsauswirkungen im Risikobericht sowie im Prognosebericht zu erfassen.

Die nachfolgenden Ausführungen, die analog für die Konzernrechnungslegung und die IFRS-Rechnungslegung gelten, orientieren sich auch an den fachlichen Hinweisen des IDW (zuletzt vom 8.3.2022).

Lösung

(1) Als maßgebliches Ereignis und damit Wertbegründung ist nach Maßgabe der HGB-Rechnungslegung der Einmarsch der russischen Streitkräfte in die souveräne Ukraine am 24.2.2022 anzusehen. Aufgrund des Stichtagsprinzips sind die bilanziellen Konsequenzen demnach grundsätzlich erst in der Bilanz und GuV von Jahresabschlüssen zu berücksichtigen, die nach dem 23.2.2022 enden. Lediglich in den Fällen, in denen aufgrund der Auswirkungen des Kriegs die Annahme der Fortführung der Unternehmenstätigkeit nicht mehr aufrechterhalten werden kann, gilt etwas anderes. Ein Hinweis darauf könnte die Verschlechterung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage nach dem Abschlussstichtag sein.

(2) Der Anhang übernimmt als Teil des Jahresabschlusses eine Vielzahl von Funktionen. Er dient beispielsweise der Korrektur von Bilanz und GuV. Die Korrekturfunktion erfolgt dabei durch die sog. Nachtragsberichterstattung gemäß § 285 Nr. 33 HGB. In dessen Rahmen sind grundsätzlich die Art und die finanziellen Auswirkungen des Ereignisses zu erläutern. Dabei sind der Ukraine-Krieg und dessen Bedeutung für das Unternehmen im Einzelfall darzustellen. Sofern die konkrete Quantifizierung der finanziellen Auswirkungen noch nicht möglich ist, reicht eine verbale Darstellung der Auswirkungen auf die wirtschaftliche Lage des Unternehmens insgesamt.

(3) Grundsätzlich kann sich aufgrund ähnlich gelagerter Inhalte eine Berichterstattungspflicht sowohl im Anhang als auch im Lagebericht ergeben. Um Wiederholungen zu vermeiden und die Transparenz zukunftsbezogener Informationen zu erhöhen, können die Auswirkungen zentral dargestellt werden. Das IDW stellt in seinem Fachlichen Hinweis klar, dass es zulässig ist, im Nachtragsbericht auf die Darstellungen im Lagebericht zu verweisen, falls ansonsten identische Angaben an beiden Stellen aufzunehmen wären. Voraussetzung ist, dass die Verweise im Nachtragsbericht auf den Lagebericht bzw. im Lagebericht auf den Nachtragsbericht eindeutig und klar erkennbar sein müssen.

Die Ausführungen zu den Auswirkungen auf die wirtschaftliche Lage sind hinreichend darzulegen. Dabei ist der Zeitraum vom Beginn des folgenden Geschäftsjahres (i.d.R. 1.1.2022) bis zum Zeitpunkt der Beendigung der Aufstellung des Jahresabschlusses darzustellen.

(4) Der Lagebericht ergänzt bei mittelgroßen und großen Unternehmen die vergangenheitsbezogenen Aussagen des Jahresabschlusses. Zu unterscheiden sind hier Berichtspflichten im Risikobericht einerseits und im Prognosebericht andererseits.

(4a) Im Risikobericht sind insbesondere die folgenden Risikokategorien berichtspflichtig:

• Mögliche weitere Entwicklungen, die zu negativen Abweichungen von Prognosen oder Zielen des Unternehmens führen können
• Wesentliches Einzelrisiko
• Keine Vermittlung eines zutreffenden Bildes von der Risikolage des Unternehmens
• Bestandsgefährdende Risiken, wie z.B. drohende Zahlungsunfähigkeit oder drohende Überschuldung, sowie
• Risiken mit einem wesentlichen Einfluss auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens.

(4b) Im Prognosebericht hat die Geschäftsführung mindestens für das erste Jahr nach dem Bilanzstichtag Aussagen über die voraussichtliche (d.h. die geplante) Umsatz- und Ergebnisentwicklung zu machen. Wenn aufgrund der aktuellen Geschehnisse und der Folgen der Sanktionen bereits eine geänderte Erwartung des Managements zu den prognostizierten Leistungsindikatoren besteht, ist dies entsprechend im Prognosebericht zu verarbeiten. Grundsätzlich sind nur folgende Prognosearten zulässig:

• Punktprognosen (z.B. EBIT 1 Mio. €),
• Intervallprognosen (z.B. EBIT 1 bis 2 Mio. €),
• qualifiziert-komparative Prognosen (z.B. gegenüber dem Vorjahr deutlich höheres EBIT).

Davon darf nur abgewichen werden, sofern hinsichtlich der Auswirkungen des Ukraine-Kriegs kumulativ außergewöhnlich hohe Unsicherheiten bezüglich der Zukunftsaussichten aufgrund gesamtwirtschaftlicher Rahmenbedingungen und eine wesentliche Beeinträchtigung der Prognosefähigkeit des Unternehmens gegeben sind. In diesem Fall reicht eine komparative (vergleichende) Prognose aus, wie z.B.: „... im Geschäftsjahr 2022 erwarten wir aufgrund des Ukraine-Kriegs einen niedrigeren Umsatz … und ein stark negatives EBIT…“.

WP/StB Daniel Scheffbuch, Head of Tax, PKF Wulf Gruppe, Stuttgart

Christina Schultz, PKF Wulf Gruppe, Stuttgart

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