BMF-Antwortschreiben vom 26.4.2022, IV C 3 – S 2190/21/10002 :028
Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat auf die Änderungs- und Erläuterungsbitten der Verbände im Hinblick auf die Nutzungsdauer von Computerhardware und Software reagiert. Im Folgenden werden die wesentlichen Änderungen zu den beiden bereits veröffentlichten Newsbeiträgen dargestellt (vgl. Jüttner, BC 2022, 107 f., Heft 3; Mitrovic/Künkele, BC 2022, 202, Heft 5).
Praxis-Info!
1. Darstellung der bisherigen Rechtsprechung
In dem BMF-Schreiben vom 22.2.2022 wurde das BMF-Schreiben zur Nutzungsdauer von Computerhardware und Software zur Dateneingabe und -verarbeitung vom 26.2.2021 (siehe Jüttner, BC 2021, 180 ff., Heft 4) angepasst. Dabei wurde im BMF-Schreiben vom 26.2.2021 die Nutzungsdauer für Hardware und Software erheblich reduziert. Demnach kann vom Bilanzierenden in der Steuerbilanz eine Nutzungsdauer von einem Jahr zugrunde gelegt werden. Diese „Kann-Vorschrift“ wurde weitestgehend als steuerliches Wahlrecht ausgelegt.
Das geänderte BMF-Schreiben vom 22.2.2022 betont hingegen, dass die Möglichkeit, eine kürzere betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer heranzuziehen, keine besondere Form der Abschreibung, keine neue Abschreibungsmethode sowie keine Sofortabschreibung darstellt (vgl. Jüttner, BC 2022, 107 f., Heft 3). Die Anwendung der kürzeren Nutzungsdauer stellt somit auch kein Wahlrecht im Sinne des § 5 Abs. 1 EStG dar. Dabei hat die Finanzverwaltung hervorgehoben, dass abweichend zu § 7 Abs. 1 S. 4 EStG eine Abschreibung in voller Höhe im Jahr der Anschaffung oder Herstellung grundsätzlich nicht beanstandet wird.
2. BMF-Antwortschreiben vom 26.4.2022
Da das BMF-Schreiben vom 22.2.2022 zu weiteren Auslegungsfragen sowie weiterhin bestehender Unklarheit über die Anwendung in der Handelsbilanz führte, hatten die Verbände das BMF um Klarstellung gebeten. Als Reaktion auf die Änderungs- und Erläuterungsbitten reagierte die Finanzverwaltung am 26.4.2022 in Form eines Antwortschreibens (siehe DStR 2022, 942 f.). Im Rahmen dieses Antwortschreibens wird zunächst betont, dass die vorliegende Neufassung vom 22.2.2022 nicht den Regelungsinhalt des BMF-Schreibens vom 26.2.2021 ändert. Die Regelungen sollen dabei auch keine besondere Form der Abschreibung bzw. keine andere neue Abschreibungsmethode darstellen.
Im Hinblick auf den systematischen Hintergrund der Regelung des BMF-Schreibens wird darauf hingewiesen, dass grundsätzlich bei der Schätzung der Nutzungsdauer eines Wirtschaftsguts
– die betriebsgewöhnliche Lebensdauer,
– die technische Leistungsfähigkeit und
– die betriebliche Auslastung, aber auch
– die wirtschaftlichen Rahmenbedingungen
zu berücksichtigen sind. Die sogenannten „AfA-Tabellen“ wurden lediglich als Hilfsmittel zur Schätzung der Nutzungsdauer von allgemein verwendbaren bzw. branchentypischen Anlagegütern initiiert. Dabei sollte die auf Erfahrungswerten beruhende Nutzungsdauer lediglich einen Anhaltspunkt für die Beurteilung der Angemessenheit der steuerlichen AfA darstellen, wobei die Nutzungsdauer aber je nach Einzelfall länger oder kürzer ausfallen kann.
Bei der Festlegung der Nutzungsdauer ist vorrangig die technische Nutzungsdauer zu betrachten; allerdings kann die wirtschaftliche Nutzungsdauer abweichen, wenn das Wirtschaftsgut erfahrungsgemäß vor Ablauf der technischen Nutzungsdauer objektiv wirtschaftlich verbraucht ist. Folglich ist die zu beurteilende Nutzungsdauer sowohl eine handelsrechtliche als auch eine steuerrechtliche Frage und führte bereits vor dem BMF-Schreiben vom 26.2.2021 zu abweichenden Bewertungen in der Handels- und Steuerbilanz (Beispiel ERP-Software: Handelsbilanz acht Jahre Nutzungsdauer, Steuerbilanz fünf Jahre Nutzungsdauer aufgrund des BMF-Schreibens vom 18.11.2005, IV B 2 – S 2172-37/05, BStBl. I 2005, 1025, BeckVerw 067924).
Das Antwortschreiben vom 26.4.2022 stellt somit nochmal ausdrücklich klar, dass Wirtschaftsgüter auch weiterhin mehr als ein Jahr zur Erzielung von Einkünften verwendet werden können und es auch zum Zeitpunkt der Erstveröffentlichung des Schreibens am 26.2.2021 nicht im Sinne des BMF war, die betroffenen Wirtschaftsgüter zu kurzlebigen Vermögensgegenständen umzuqualifizieren und eine neue Abschreibungsmethode in Form einer Sofortabschreibung zu schaffen. Vielmehr sollte laut der Finanzverwaltung die Frage nach der Abschreibung – entsprechend der gemäß § 7 Abs. 1 EStG zugrunde liegenden Nutzungsdauer – dieser Wirtschaftsgüter im Fokus stehen, und die Abschreibungsbedingungen sollten schnell und unbürokratisch verbessert werden.
Dabei ist es wichtig zu erwähnen, dass die AfA-Tabellen für allgemein verwendbare Anlagegüter (AfA-Tabelle AV) letztmalig im Jahr 2000 aktualisiert wurden und das BMF-Schreiben zur steuerlichen Behandlung von ERP-Software, in dem eine Nutzungsdauer von fünf Jahren vorgesehen war, aus dem Jahr 2005 stammt. Dies spiegelt in keiner Weise den ständig andauernden technischen Fortschritt der letzten 20 Jahre wider. Aufgrund der gravierenden Veränderungen und der fortlaufenden Weiterentwicklung steht die bislang angenommene Nutzungsdauer nicht im Einklang mit der tatsächlichen Nutzungsdauer von Hard- und Software, da diese Wirtschaftsgüter schon nach kurzer Zeit nicht mehr dem aktuellen Stand der Technik entsprechen. Folglich handelt es sich bei einer einjährigen Nutzungsdauer nicht um eine realitätsfremde, sondern um eine begründete Annahme, wobei die technische Nutzungsdauer hiervon unberührt bleibt.
Im Ergebnis soll die mit dem BMF-Schreiben bekannt gegebene Annahme einer verkürzten Nutzungsdauer für Computerhardware und Software – von bisher drei bzw. fünf Jahren auf ein Jahr – zu einer klaren Verbesserung für die Unternehmen führen, die somit ohne weitere Verständigung mit der Finanzverwaltung diese digitalen Wirtschaftsgüter innerhalb eines Jahres abschreiben können. Dabei wird auch ausdrücklich klargestellt, dass vonseiten der Finanzverwaltung keine Beanstandungen zu erwarten sind, sollten Steuerpflichtige die betroffenen Wirtschaftsgüter vollständig im Jahr der Anschaffung abschreiben und sofern § 7 Abs. 1 S. 4 EStG (Pro-rata-temporis-Regelung – anteilige monatliche Abschreibung im Jahr der Anschaffung oder Herstellung) keine Anwendung findet. Dies bedeutet im Umkehrschluss aber auch, dass die gesetzliche Regelung des § 7 Abs. 1 S. 4 EStG nicht ausgeschlossen ist und bei der Abschreibung berücksichtigt werden kann.
Die Annahme einer neuen kürzeren Nutzungsdauer habe keine besonderen Auswirkungen auf das Verhältnis von Handels- und Steuerbilanz. In der Praxis könnten in der Handelsbilanz auch weiterhin andere Nutzungsdauern für die planmäßigen Abschreibungen zugrunde gelegt werden als für die Absetzung für Abnutzung in der Steuerbilanz. Der Maßgeblichkeitsgrundsatz des § 5 Abs. 1 EStG gelte grundsätzlich zwar auch für die Bewertung der Wirtschaftsgüter. Nach dem steuerlichen Bewertungsvorbehalt in § 5 Abs. 6 EStG, der sich ebenfalls auf die Absetzung für Abnutzung beziehe, könnten aber auch Abweichungen zwischen der handelsrechtlichen und der steuerrechtlichen Bewertung bestehen.
3. Sofortabschreibung sogenannter digitaler Vermögensgegenstände in der Handelsbilanz
In seiner 268. Sitzung des Fachausschusses Unternehmensberichterstattung (FAB), die am 18.5.2022 stattfand, hat sich der FAB als Reaktion auf das Antwortschreiben des BMF vom 26.4.2022 erneut mit der Frage der Anwendung der Sofortabschreibung in der Handelsbilanz befasst. Dabei vertritt er seine bisherige Auffassung, dass die planmäßig fortgeführten Buchwerte, die allein nach Maßgabe steuerlich zulässiger betriebsgewöhnlicher Nutzungsdauern ermittelt wurden, seit der Aufhebung der umgekehrten Maßgeblichkeit nicht ohne Weiteres in die Handelsbilanz übernommen werden können. Nur insoweit eine Schätzung (unabhängig von den steuerlichen Maßgaben) nach den betrieblichen Realitäten eine bestimmte Nutzungsdauer rechtfertigt, kann diese auch in der Handelsbilanz zugrunde gelegt werden. Demnach ist die Anwendung einer Nutzungsdauer von nur einem Jahr für die begünstigten digitalen Vermögensgegenstände in der Handelsbilanz (nach Auffassung des FAB) lediglich dann möglich, wenn die betreffenden Vermögensgegenstände das Kriterium eines geringwertigen Wirtschaftsguts im Sinne des § 6 Abs. 2 S. 1 EStG erfüllen.
WP Sanja Mitrovic, Dr. Kleeberg & Partner GmbH WPG StBG, München (www.kleeberg.de)
WP/StB Kai Peter Künkele, Dr. Kleeberg & Partner GmbH WPG StBG, München
BC 7/2022
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