BFH Urt. v. 27.1.2026 – IX R 33/22
Sofern ein Mieter (laut Mietvertrag) bei Beendigung des Vertragsverhältnisses zum Rückbau von Gegenständen verpflichtet werden kann, ist diese Forderung des Vermieters gegenüber dem Mieter erst dann in der Bilanz zu aktivieren, wenn sie tatsächlich entstanden ist. Solange noch ungewiss ist, ob und in welcher Höhe privatrechtliche Rückbauverpflichtungen anfallen werden, ist ein vorzeitiger Bilanzausweis unzulässig.
[Leitsatz d. Red.]
Praxis-Info!
Problemstellung
Eine GmbH als gewerbliche Zwischenmieterin hatte einen Generalmiet- und Geschäftsbesorgungsvertrag geschlossen. Die GmbH vermietete Grundstücke an eine Konzerngesellschaft (Y-GmbH). Laut Mietvertrag muss der Mieterin mindestens sechs Monate vor ordentlicher Beendigung des Anmietvertrags schriftlich die Rückbauverpflichtung mitgeteilt werden. Im Fall einer außerordentlichen Beendigung des Mietvertrags hat dies so früh wie möglich zu erfolgen. Soweit die Vermieterin (GmbH) entgegen dieser Vertragsbestimmung den Rückbau nicht verlangen sollte, ist die Mieterin (Y-GmbH) vertragsgemäß verpflichtet, bei Beendigung des Anmietvertrags der Vermieterin die Rückbaukosten zu erstatten. Im letzteren Fall hat die Mieterin aber auch das Recht, auf eigene Kosten die Infrastruktur-Anlagen abzubauen und zu entfernen.
Die Y-GmbH als Mieterin und Eigentümerin der auf den Grundstücken befindlichen Infrastruktur-Anlagen hatte für die Rückbauverpflichtungen im Fall der Vertragsbeendigung Rückstellungen gebildet.
Das Finanzamt sah in den Kosten, die im Rahmenmietvertrag für den Rückbau festgelegt wurden, ein eigenständiges Entgelt der Y-GmbH (Mieterin) für die Nutzung der Infrastruktur-Anlagen während der Mietlaufzeit. In Höhe der bei der Y-GmbH passivierten Rückstellungsbeträge müsse die Vermieterin (GmbH) entsprechende Forderungen gewinnerhöhend aktivieren.
Lösung
Gemäß dem Realisationsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 Hs. 2 HGB) sind Gewinne nur dann zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind. Ein Gewinn wird regelmäßig dann realisiert, wenn die Forderung auf die Gegenleistung – von den mit jeder Forderung verbundenen Risiken abgesehen – so gut wie sicher ist. Die Forderung muss entweder rechtlich bereits entstanden sein, oder die für die Entstehung wesentlichen wirtschaftlichen Ursachen müssen im abgelaufenen Geschäftsjahr gesetzt worden sein; der Kaufmann muss mit der künftigen Entstehung der Forderung fest rechnen können. Aufschiebend bedingte Ansprüche dürfen nicht aktiviert werden.
Im vorliegenden Fall war das Entstehen eines Anspruchs der Vermieterin (GmbH) auf Rückbau bzw. Erstattung der fiktiven Rückbaukosten „keineswegs gewiss“:
- Für diesen Fall lief die Rückbauverpflichtung gegenüber der Vermieterin ins Leere. Eine quasisichere, hinreichend konkretisierte Forderung konnte daher nicht angenommen werden.
- Die wechselseitigen Pflichten (Nutzungsüberlassung durch die Vermieterin, Mietzahlung durch die Mieterin) vollzogen sich im Gleichgewicht. Ein Erfüllungsrückstand der Mieterin (Y-GmbH), der eine Aktivierung bei der Vermieterin (GmbH) zuließe, war nicht anzunehmen.
Die Pflichten und Forderungen aus dem Rahmenmietvertrag standen damit unter bestimmten Bedingungen (schwebendes Geschäft), die zu den maßgeblichen Bilanzstichtagen noch nicht eingetreten waren. Da die Rückbauregelungen lediglich bei Vorhandensein von Infrastruktur-Anlagen im Zeitpunkt der Vertragsbeendigung überhaupt anwendbar sind, kann die Mieterin (Y-GmbH) mit ihren diesbezüglichen Verpflichtungen frühestens ab diesem Zeitpunkt in Erfüllungsrückstand geraten.
Bilanzierungshinweise: - Die konkrete vertragliche Ausgestaltung ist maßgeblich für die Bilanzierung. Bei der Gestaltung von Miet- und Pachtverträgen sollten die Auswirkungen auf die Bilanzierung berücksichtigt werden.
- Die handels- und steuerbilanzielle Bewertung einer Ansammlungsrückstellung aufseiten des Mieters, der zum Rückbau seiner Infrastruktur-Anlagen verpflichtet ist, ist nicht identisch:
– Handelsrechtlich sind Preis- und Kostensteigerungen zu berücksichtigen. Ferner ist die Rückstellung mit dem (von der Bundesbank veröffentlichten) durchschnittlichen Marktzinssatz der vergangenen sieben Geschäftsjahre abzuzinsen. Sollte die Rückstellung beispielsweise erst in 10 Jahren in Anspruch genommen werden, sind die bis dahin (erwarteten) Preis- und Kostensteigerungen für diesen Zeitraum in die Bewertung mit einzubeziehen. – Steuerbilanziell sind die Wertverhältnisse am Bilanzstichtag maßgebend. Künftige Preis- und Kostensteigerungen dürfen nicht berücksichtigt werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. f EStG) Der Abzinsungssatz beträgt einheitlich 5,5%. |
[Anm. d. Red.]
BC 5/2026
BC20260508