Buchwertantrag bei Umwandlungen formfrei möglich

Steuerneutrale Übertragung stiller Reserven

Bei Umwandlungen können stille Reserven steuerneutral übertragen werden, wenn ein Buchwertantrag nach § 3 Abs. 2 UmwStG gestellt wird. Lange war umstritten, ob hierfür ein förmlicher Antrag an das Finanzamt erforderlich ist oder ob sich der Wille auch aus den eingereichten Unterlagen ergeben kann. Nachdem das Finanzgericht (FG) Niedersachsen bereits 2022 eine formfreie Antragstellung bejaht hatte, hat der BFH diese Auffassung ausdrücklich bestätigt.

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Problemstellung

Grundsätzlich sind nach § 3 Abs. 1 UmwStG die übergehenden Wirtschaftsgüter in der steuerlichen Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Dadurch werden stille Reserven aufgedeckt und sofort besteuert.

Abweichend davon eröffnet § 3 Abs. 2 UmwStG hingegen die Möglichkeit, die Wirtschaftsgüter auf Antrag mit den Buchwerten oder Zwischenwerten anzusetzen. Vorteilhaft kann dann sein, dass der Vorgang steuerneutral bleibt und eine sofortige ertragsteuerliche Belastung vermieden wird.

Lösung

1. Unklarheiten hinsichtlich der Antragstellung

Gesetzlich sind weder die Form noch die Art des Antrags bestimmt. Ein ausdrücklicher Hinweis auf ein Schriftformerfordernis fehlt. In der Literatur wird daher mehrheitlich die Ansicht vertreten, dass der Antrag formfrei möglich ist – also auch mündlich oder durch schlüssiges Verhalten (konkludent).

Die Finanzverwaltung vertritt demgegenüber eine restriktivere Auffassung. So ist gemäß Rn. 03.29 des BMF-Schreibens vom 11.11.2011 (BStBl. I 2011, 1314) ein zielgerichteter Antrag gegenüber dem Finanzamt erforderlich. Die bloße Übersendung notarieller Unterlagen oder die Auslegung aus Begleitdokumenten genügen danach nicht.

Vor dem Hintergrund dieser gegensätzlichen Auffassungen ist fraglich, wie der Antrag formwirksam auszugestalten ist.

2. Formfreiheit gemäß FG-Entscheidungen

Das FG Niedersachsen nahm sich dieser Frage zur Form des Antrags in mehreren Verfahren an. Die Richter mussten entscheiden, ob Formulierungen in notariellen Umwandlungs- oder Verschmelzungsbeschlüssen („Der Antrag auf Buchwertübertragung wird hiermit gestellt.“) ausreichen oder ob ein gesondertes Antragsschreiben erforderlich ist.

In den Urteilen vom 25.2.2022 (Az.: 7 K 11215/18) und vom 22.12.2022 (Az.: 7 K 105/18) stellte das FG Niedersachsen klar:

• Der Antrag nach § 3 Abs. 2 UmwStG ist nicht formgebunden.

• Eine ausdrückliche Antragsschrift an das Finanzamt ist nicht erforderlich.

• Auch die Aufnahme einer Antragsklausel in notarielle Umwandlungs- oder Verschmelzungsbeschlüsse kann als wirksamer Antrag genügen.

• Selbst ein konkludenter Antrag, etwa durch die Abgabe einer Bilanz mit Buchwerten, ist möglich.

Das FG stützte sich dabei u.a. auf die Pflicht der Notare nach § 54 EStDV, wonach Umwandlungsbeschlüsse dem Finanzamt zu übermitteln sind.

3. Bestätigung durch BFH

Der BFH hat diese Linie des FG Niedersachsen mit Urteil vom 10.7.2024 (Az.: IV R 8/22) wie folgt bestätigt:

• Der Antrag nach § 3 Abs. 2 UmwStG ist formfrei; das Gesetz enthält keine Regelung zur Form. Maßgeblich ist allein die fristgerechte Stellung bis zur erstmaligen Abgabe der steuerlichen Schlussbilanz.

• Ein Antrag kann bereits im notariellen Umwandlungsbeschluss wirksam gestellt werden, wenn dieser eine Antragsklausel enthält und die Urkunde nach § 54 EStDV an das Finanzamt übersandt wird.

• Eine bloße Buchwertabrede zwischen den Parteien genügt dagegen nicht, da es an einer an das Finanzamt gerichteten Erklärung fehlt.

4. Praktische Konsequenzen

Für Steuerpflichtige schafft die Entscheidung nun Rechtssicherheit:

• Ein gesonderter Antrag ist nicht zwingend.

• Enthält der notarielle Umwandlungs- oder Verschmelzungsvertrag eine ausdrückliche Antragsklausel („Der Antrag auf Buchwertübertragung wird hiermit gestellt.“), liegt ein wirksamer Antrag vor.

Damit bleibt auch ein konkludenter Antrag – etwa durch Abgabe einer Steuerbilanz mit Buchwerten – möglich.