BFH-Urteil vom 22.6.2011, I R 7/10
Für ein vom Darlehensnehmer bei Abschluss des Kreditvertrags (hier: öffentlich gefördertes Darlehen) zu zahlendes „Bearbeitungsentgelt“ ist kein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden, wenn das Entgelt im Falle einer vorzeitigen Vertragsbeendigung nicht (anteilig) zurückzuerstatten ist. Etwas anderes gilt aber, wenn das Darlehensverhältnis nur aus wichtigem Grund gekündigt werden kann und wenn die besagte vorzeitige Vertragsbeendigung ganz unwahrscheinlich ist.
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Problemstellung
Häufig fallen bei der Fremdkapitalbeschaffung, insbesondere bei der Aufnahme neuer Darlehen, neben den eigentlichen Zinskosten auch weitere Bearbeitungsentgelte an. Bislang war strittig, ob diese Bearbeitungsentgelte sofort in voller Höhe als Aufwand in der Bilanz zu erfassen sind oder ob sie mithilfe eines aktiven Rechnungsabgrenzungspostens (ARAP) über die gesamte Laufzeit des Darlehens zu verteilen sind.
Lösung
Nach Auffassung des BFH sind für die Frage, ob ein ARAP gebildet werden muss, zwei Faktoren ausschlaggebend:
- Ist das Bearbeitungsentgelt laufzeitabhängig, d.h., ist es bei vorzeitiger Rückführung des Darlehens anteilig zu erstatten?
- Ist von einer vorzeitigen Kündigung des Darlehens auszugehen?
Aus dem oben genannten BFH-Urteil ergibt sich folgendes Prüfschema für die bilanzielle Erfassung eines Bearbeitungsentgelts für einen Kredit:
Abb.: Prüfschema für die bilanzielle Erfassung eines Bearbeitungsentgelts für einen Kredit
Bei einem laufzeitabhängigen Bearbeitungsentgelt hat die Zahlung des Entgelts eindeutig den Charakter einer Vorauszahlung. Entsprechend ist ein ARAP zu bilden.
Anders sieht die Sachlage bei einem nicht laufzeitabhängigen Bearbeitungsentgelt aus. Da es hier im Falle einer vorzeitigen Beendigung des Darlehens zu keiner anteiligen Rückzahlung des Bearbeitungsentgelts kommt, fehlt es an der Zeitraumbezogenheit der Gegenleistung. Entsprechend wird das Bearbeitungsentgelt sofort in voller Höhe aufwandswirksam erfasst. Eine Ausnahme hiervon besteht dann, wenn das Darlehensverhältnis nur aus wichtigem Grund gekündigt werden kann und wenn mit einer Kündigung aus wichtigem Grund nicht ernsthaft zu rechnen ist. In diesem Fall ist das Bearbeitungsentgelt wiederum mit einem ARAP über die Dauer des Darlehensverhältnisses abzugrenzen.
Christian Thurow, Dipl.-Betriebsw. (BA), Operational Risk Manager Corporate Finance, London (E-Mail: Christian.Thurow@sc.com)
BC 10/2011
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