Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz: Änderungen in den Bereichen Abschlussprüfung, Offenlegung, Straf- und Bußgeldvorschriften sowie Genossenschaften

Wesentliche Neuerungen im Bereich Abschlussprüfung durch das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz

Gegenstand der Änderungen / Neuerungen

Rechtsgrundlagen/

Übergangsregelungen

Artikel 1: Änderung des Handelsgesetzbuchs

Erstmalige Anwendung der folgenden §§ 317, 322 HGB:

• Pflicht: erstmals auf Jahres- und Konzernabschlüsse sowie Lage- und Konzernlageberichte für das nach dem 31.12.2015 beginnende Geschäftsjahr
• Freiwillig: frühere Geschäftsjahre, jedoch nur insgesamt. 

Gegenstand und Umfang der Prüfung

Die Prüfung des Lageberichts und des Konzernlageberichts hat sich auch darauf zu erstrecken, ob die gesetzlichen Vorschriften beachtet worden sind.

Da die Angaben nach § 289a Abs. 2 und § 315 Abs. 5 HGB (Erklärung zur Unternehmensführung) nicht Prüfungsgegenstand sind, ist nur zu prüfen, ob diese Angaben gemacht wurden; eine weitergehende inhaltliche Prüfung erfolgt nicht.

Praxishinweis:

Die Neuregelung dient insgesamt nur der Klarstellung und führt zu keiner sachlichen Änderung des Prüfungsumfangs, da bereits heute im Prüfungsbericht auszuführen ist, ob die Buchführung und die weiteren rechnungslegungsrelevanten Unterlagen den gesetzlichen Vorschriften entsprechen.

§ 317 Abs. 2 Satz 2 HGB

Bestätigungsvermerk

Abs. 1 wird um Satz 3 ergänzt: In einem einleitenden Abschnitt zum Bestätigungsvermerk ist künftig Folgendes anzugeben:

• Beschreibung des Gegenstands der Prüfung,
• Angabe zu den angewandten Rechnungslegungsgrundsätzen.

§ 322 Abs. 1 Satz 3 HGB

Bestätigungsvermerk

Klarstellend wird in Abs. 6 Satz 1 ergänzt, dass die Beurteilung des Prüfungsergebnisses im Bestätigungsvermerk sich auch darauf zu erstrecken hat, ob „die gesetzlichen Vorschriften zur Aufstellung des Lage- oder Konzernlageberichts beachtet worden sind und der Lage- oder Konzernlagebericht“ (neu) insgesamt ein zutreffendes Bild (…) vermittelt.

Es handelt sich hierbei um eine Spezifizierung der Änderung aus dem Referentenentwurf.

§ 322 Abs. 6 Satz 1 HGB

Bestätigungsvermerk

Die Ergänzung des Abs. 7 um die neuen Sätze 3 und 4 hat klarstellenden Charakter. Die ergänzte Gesetzesformulierung schreibt vor: Falls der Abschlussprüfer eine Wirtschaftsprüfungsgesellschaft ist, hat die Unterzeichnung des Bestätigungsvermerks durch den Wirtschaftsprüfer zu erfolgen, der die Abschlussprüfung für die Prüfungsgesellschaft durchgeführt hat.

Dies gilt ebenso für Buchprüfungsgesellschaften. Auswirkungen auf die Praxis sind hieraus nicht zu erwarten.

§ 322 Abs. 7 Sätze 3 und 4 HGB

Wesentliche Neuerungen im Bereich Offenlegung durch das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz

Gegenstand der Änderungen / Neuerungen

Rechtsgrundlagen/

Übergangsregelungen

Artikel 1: Änderung des Handelsgesetzbuchs

Erstmalige Anwendung der folgenden §§ 325, 326, 328 HGB:

• Pflicht: erstmals auf Jahres- und Konzernabschlüsse sowie Lage- und Konzernlageberichte für das nach dem 31.12.2015 beginnende Geschäftsjahr
• Freiwillig: frühere Geschäftsjahre, jedoch nur insgesamt.

Offenlegung

Abs. 1 wird durch 1 bis 1b ersetzt:

Nach Abs. 1 haben die gesetzlichen Vertreter von Kapitalgesellschaften für die Gesellschaft folgende Unterlagen in deutscher Sprache offenzulegen:

1. den festgestellten oder gebilligten Jahresabschluss, den Lagebericht und den Bestätigungsvermerk oder den Vermerk über dessen Versagung sowie
2. den Bericht des Aufsichtsrats und die nach § 161 AktG (Erklärung zum Corporate Governance Kodex) vorgeschriebene Erklärung.

Die Unterlagen sind elektronisch beim Bundesanzeiger einzureichen.

Die Neufassung des Abs. 1 stellt klar, dass Jahresabschluss, Lagebericht und Bestätigungsvermerk (oder Versagungsvermerk) gemeinsam innerhalb der entsprechenden Fristen offenzulegen sind. Vorab ungeprüfte Jahres- und/oder Konzernabschlüsse einzureichen, um etwaige Offenlegungsfristen einzuhalten, ist damit nicht mehr zulässig.

Praxishinweis:

Eine den gesetzlichen Anforderungen gerecht werdende Offenlegung setzt die Offenlegung des geprüften Jahres-/Konzernabschlusses voraus.

Nach der Neufassung des Abs. 1 ist es nicht weiter erforderlich, gesondert den Ergebnisverwendungsvorschlag bzw. den Beschluss über die Ergebnisverwendung offenzulegen. Dies ist im Vergleich zur Vorgängerregelung nicht mehr nötig, da nach § 285 Nr. 32 bzw. § 314 Abs. 1 Nr. 25 HGB der entsprechende Vorschlag bzw. Beschluss im (Konzern-)Anhang anzugeben ist. Eine gesonderte Offenlegung ist damit nicht weiterhin erforderlich.

Nach Abs. 1a sind die in Abs. 1 genannten Unterlagen spätestens ein Jahr nach dem Abschlussstichtag nach ihrer Vorlage an die Gesellschafter (d.h. im Laufe des auf den Abschlussstichtag folgenden Jahres) einzureichen. Sofern die offenzulegenden Unterlagen nicht innerhalb der vorstehenden Frist vorliegen, sind sie unverzüglich nach ihrem Vorliegen offenzulegen. Die Regelung nach Abs. 1a bestimmt somit die grundsätzliche Frist der Offenlegung sowie die Möglichkeiten einer späteren Einreichung bestimmter Unterlagen.

Falls der Jahresabschluss oder der Lagebericht geändert wird, ist nach Abs. 1b die Änderung gesondert offenzulegen.

Sofern im offenzulegenden Jahresabschluss nur der Vorschlag (und nicht der Beschluss) zur Ergebnisverwendung enthalten ist, ist der Beschluss zur Ergebnisverwendung nach seinem Vorliegen zusätzlich und gesondert offenzulegen.

§ 325 Abs. 1, 1a und 1b HGB

Offenlegung

Es handelt sich um Folgeänderungen der §§ 264 und 286 HGB und mit Blick auf die Streichung des bisherigen Verweises auf § 287 HGB um die Bereinigung eines früheren Redaktionsversehens.

§ 325 Abs. 2a Satz 3 HGB

Größenabhängige Erleichterungen für kleine Kapitalgesellschaften und Kleinstkapitalgesellschaften bei der Offenlegung

Mit der Änderung von Abs. 2 Satz 1 wird – den durch das MicroBilG eingeführten Erleichterungen folgend – klargestellt, dass Kleinstkapitalgesellschaften mit der Hinterlegung ihrer Bilanz nicht alle Pflichten des § 325 HGB erfüllen können. Vielmehr erfüllen sie nur die Offenlegungspflichten zum Jahresabschluss. Sofern eine Kleinstkapitalgesellschaft zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet ist, muss der Konzernabschluss gesondert nach § 325 HGB offengelegt werden. Eine Hinterlegung kommt hierbei für den Konzernabschluss nicht in Betracht.

Praxishinweis:

Die Hinterlegung der Bilanz bei einer Kleinstkapitalgesellschaft ersetzt allein die einzelgesellschaftlichen Offenlegungspflichten, nicht die Offenlegungspflichten für einen gesondert zu erstellenden Konzernabschluss.

Die Änderung in § 362 Abs. 2 Satz 2 HGB ist eine Folgeänderung von § 325 Abs. 1 HGB.

§ 326 Abs. 2 Sätze 1 und 2 HGB

Erleichterung für bestimmte kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaften

Beseitigung eines früheren Redaktionsversehens

§ 327a HGB

Form und Inhalt der Unterlagen bei der Offenlegung, Veröffentlichung und Vervielfältigung

Neufassung von Abs. 1: Bei der Offenlegung

– des handelsrechtlichen Jahresabschlusses,

– eines Einzelabschlusses nach § 325 Abs. 2a HGB (IFRS-Einzelabschluss),

– des Konzernabschlusses (nach HGB oder IFRS) oder

– des Lage- bzw. Konzernlageberichts

sind die Abschlüsse und Lageberichte so wiederzugeben, dass sie den für ihre Aufstellung maßgeblichen Regelungen entsprechen. Unberührt hiervon steht dem Bilanzierenden die Inanspruchnahme der größenabhängigen Erleichterungen nach den §§ 326 und 327 HGB zu.

Gemäß Abs. 1a ist das Datum der Feststellung bzw. Billigung der in Absatz 1 Satz 1 bezeichneten Abschlüsse anzugeben. Bei der Offenlegung ist infolge der Änderung von § 325 Abs. 1 HGB auch die zwingende Offenlegung des Bestätigungs-/Versagungsvermerks zu beachten. Für den Fall der Prüfung des Abschlusses durch einen Abschlussprüfer ist der vollständige Wortlaut des von ihm erteilten Bestätigungs- bzw. Versagungsvermerks wiederzugeben. Sofern der Jahresabschluss wegen der Inanspruchnahme von Erleichterungen (§§ 326, 327 HGB) nur teilweise offengelegt wird, sich der Bestätigungs-/Versagungsvermerk aber auf den vollständigen Jahresabschluss bezieht, ist darauf hinzuweisen.

Bei der Offenlegung von Jahresabschluss, Einzel- oder Konzernabschluss ist gegebenfalls darauf hinzuweisen, dass die Offenlegung nicht vollständig, d.h. nicht mit allen anderen nach § 325 HGB offenzulegenden Unterlagen erfolgt.

Praxishinweis:

Bis auf die Klarstellung der zwingenden zeitgleichen Offenlegung des Bestätigungs- oder Versagungsvermerks mit den anderen Unterlagen innerhalb der Offenlegungsfrist (infolge der Änderung des § 325 Abs. 1 HGB) wurden die bisherigen Regelungen des § 325 Abs. 1 a.F. HGB auf die beiden Absätze (Abs. 1 und Abs. 1a) aufgeteilt, um die Lesbarkeit der Regelung zu verbessern.

Im neuen Absatz 1a wurden weitere Folgefragen aus dem neuen Artikel 30 Abs. 1 der Richtlinie 2013/34/EU geregelt. Da der ordnungsgemäß festgestellte oder gebilligte Jahres- oder Konzernabschluss innerhalb der Jahresfrist offenzulegen ist, kann es eine fristwahrende Offenlegung vor der Feststellung oder Billigung nicht mehr geben. Erforderlich bleibt aber weiterhin, das Datum der Feststellung oder Billigung des Jahres- oder Konzernabschlusses bei der Offenlegung anzugeben.

§ 328 Abs. 1, 1a HGB

Prüfungs- und Unterrichtungspflicht des Betreibers des Bundesanzeigers

Beseitigung eines früheren Redaktionsversehens

§ 329 HGB

Wesentliche Neuerungen im Bereich Straf-/Bußgeldvorschriften / Ordnungsgelder durch das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz

Gegenstand der Änderungen / Neuerungen

Rechtsgrundlagen/

Übergangsregelungen

Artikel 1: Änderung des Handelsgesetzbuchs

Erstmalige Anwendung der folgenden §§ 331 und 334 HGB:

• Pflicht: erstmals auf Jahres- und Konzernabschlüsse sowie Lage- und Konzernlageberichte für das nach dem 31.12.2015 beginnende Geschäftsjahr
• Freiwillig: frühere Geschäftsjahre, jedoch nur insgesamt.

Dies dürfte auch für § 335b HGB gelten; der Gesetzgeber hat diesen Paragraphen offensichtlich bislang bei der Neufassung des EGHGB übersehen.

Unrichtige Darstellung

Folgeänderung von § 292 HGB.

§ 331 Nr. 3 HGB

Bußgeldvorschriften

Die materiellen Änderungen des HGB in den §§ 253, 264, 268, 289 sowie 297 und 315 sind folgerichtig auch im Bereich der Bußgeldvorschriften nachzuziehen. Eine Ordnungswidrigkeit im Sinne des § 334 Abs. 1 HGB liegt vor, wenn

1. bei der Aufstellung des Jahresabschlusses oder
2. bei der Aufstellung des Konzernabschlusses

gegen die ausdrückliuch in § 334 Abs. 1 HGB genannten materiellen Rechnungslegungsvorschriften verstoßen wird.

§ 334 Abs. 1 Nrn. 1 bis 4 HGB

Anwendung der Straf- und Bußgeld- sowie Ordnungsgeldvorschriften auf bestimmte offene Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften

Ergänzung eines Satzes: „§ 335a ist entsprechend anzuwenden“. Dies dient der Klarstellung.

§ 335a HGB wurde durch das Gesetz zur Änderung des Handelsgesetzbuchs vom 4.10.2013 eingefügt. Neben bereits bestehenden Teilen des Rechtsmittelverfahrens ist mit dieser Norm das neu statthafte Rechtsmittel der Beschwerde aufgenommen worden.

§ 335b HGB

Wesentliche Neuerungen im Bereich Genossenschaften durch das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz

Gegenstand der Änderungen / Neuerungen

Rechtsgrundlagen/

Übergangsregelungen

Artikel 1: Änderung des Handelsgesetzbuchs

Erstmalige Anwendung der folgenden §§ 336 bis 339 HGB:

• Pflicht: erstmals auf Jahres- und Konzernabschlüsse sowie Lage- und Konzernlageberichte für das nach dem 31.12.2015 beginnende Geschäftsjahr
• Freiwillig: frühere Geschäftsjahre, jedoch nur insgesamt.

Pflicht zur Aufstellung von Jahresabschluss und Lagebericht

Änderung Abs. 2 Satz 1: Folgeänderungen aus den materiellen Änderungen des HGB für den Anwendungsbereich für Genossenschaften. Da die Genossenschaften grundsätzlich die Regelungen der §§ 265 bis 289 HGB (zu Bilanz, GuV, Anhang und Lagebericht) anzuwenden haben, wirken sich die einzelnen Änderungen des HGB unmittelbar auf die Rechnungslegung bei den Genossenschaften aus. Die analoge Anwendung von § 264 Abs. 1a und 2 HGB (Aufstellungspflichten) wird zudem vorgeschrieben. Unverändert brauchen die Genossenschaften die Anhangangabe zum Abschlussprüferhonorar nach § 285 Nr. 17 HGB nicht zu machen. Weitere besondere Erleichterungen bestehen nicht. Alle anderen – auch durch den vorliegenden Referentenentwurf geänderten und erweiterten – Anhangangaben sind auch von Genossenschaften zu machen.

Die durch das MicroBilG eingeführten Erleichterungen für Kleinstkapitalgesellschaften, die zunächst explizit nicht für Genossenschaften galten, sind nun durch die Neufassung von Abs. 2 Satz 3 auf Genossenschaften (sog. Kleinstgenossenschaften) anzuwenden, wobei die Maßgaben nach § 337 Abs. 4 und § 338 Abs. 4 HGB (Vorschriften zur Bilanz und zum Anhang, siehe unten) zu beachten sind.

Praxishinweis:

Die Erleichterungen für Kleinstgenossenschaften sind erstmals für die nach dem 31.12.2015 beginnenden Geschäftsjahre anzuwenden.

§ 336 Abs. 2 Sätze 1 und 3 HGB

Vorschriften zur Bilanz

Ergänzung Abs. 4: Kleinstgenossenschaften, die die Erleichterungen für Kleinstkapitalgesellschaften hinsichtlich der zusammengefassten Darstellung in der Bilanz (Angabe der Bilanzposten nur auf Buchstabenebene) in Anspruch nehmen, haben auf der Passivseite unter dem Posten Eigenkapital als Davon-Vermerk das Geschäftsguthaben der Mitglieder sowie die gesetzliche Rücklage gesondert anzugeben.

Praxishinweis:

Die für die Adressaten von Jahresabschlüssen von Genossenschaften wichtigen Angaben zum „Geschäftsguthaben der Mitglieder“ sowie zur „gesetzlichen Rücklage“ sind weiterhin in der Bilanz zu machen.

§ 337 Abs. 4 HGB

Vorschriften zum Anhang

Ebenso wie Kleinstkapitalgesellschaften dürfen auch Kleinstgenossenschaften unter bestimmten Voraussetzungen auf die Erstellung eines Anhangs verzichten. Hinsichtlich des Verzichts auf die Erstellung eines Anhangs bei Inanspruchnahme der Erleichterungen für Kleinstgenossenschaften (§ 336 Abs. 3 Satz 3 i.V.m. § 267a HGB) brauchen diese nach der Ergänzung um Abs. 4 dann keinen Anhang erstellen, wenn sie folgende Angaben unter der Bilanz machen:

• Angaben nach § 251 und § 268 Abs. 7 HGB (Haftungsverhältnisse etc.),
• Angaben über die Zahl der im Laufe des Geschäftsjahres eingetretenen oder ausgeschiedenen sowie die Zahl der am Schluss des Geschäftsjahres der Genossenschaft angehörenden Mitglieder,
• Name und Anschrift des zuständigen Prüfungsverbands, dem die Genossenschaft angehört,
• Forderungen, die der Genossenschaft gegen Mitglieder des Vorstands oder des Aufsichtsrats zustehen.

Praxishinweis:

Für Kleinstgenossenschaften sind die unter der Bilanz erforderlichen genossenschaftsspezifischen Angaben gesondert (und abweichend von den für Kleinstkapitalgesellschaften erforderlichen Angaben) geregelt.

§ 338 Abs. 4 HGB

Offenlegung

Ergänzung Abs. 2 um einen Satz: Sofern eine Kleinstgenossenschaft von den Erleichterungen nach § 326 Abs. 2 HGB (Erfüllung der Offenlegungspflichten durch Hinterlegung der Bilanz) Gebrauch macht (was ihr nach der Neufassung des § 336 Abs. 2 Satz 3 HGB erlaubt ist), gilt § 9 Abs. 6 Satz 3 HGB entsprechend. Demnach ist die Einsichtnahme in eine Bilanz einer Kleinstgenossenschaft, die vom Recht nach § 326 Abs. 2 HGB Gebrauch gemacht hat, nur auf Antrag möglich und erfolgt durch Übermittlung einer Kopie.

Praxishinweis:

Wie bei Kleinstkapitalgesellschaften erfolgt bei Kleinstgenossenschaften die Einsichtnahme in die hinterlegte Bilanz auf Antrag.

§ 339 Abs. 2 HGB