Prof. Dr. Christian Zwirner
Keine verfassungsrechtlichen Bedenken gegen den Abzinsungssatz in Höhe von 5,5% für bestimmte Verbindlichkeiten
FG Münster, Urteil vom 22.7.2021, 10 K 1707/20 E,G (Revision zugelassen)
Der Abzinsungssatz von 5,5% gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG für bestimmte Verbindlichkeiten, die zum 31.12.2016 angesetzt wurden, ist verfassungskonform, so das Finanzgericht (FG) Münster. Die verfassungsrechtlichen Bedenken gegen den Zinssatz nach § 238 AO seien insofern nicht auf den Abzinsungssatz nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG übertragbar.
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§ 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG verpflichtet zur Abzinsung in Höhe von 5,5% für zinslos zur Verfügung gestellte Verbindlichkeiten, sofern die Laufzeit am Bilanzstichtag nicht weniger als 12 Monate beträgt und die Verbindlichkeiten auf keiner Anzahlung oder Vorausleistung beruhen.
Problemstellung
In dem vom FG Münster beurteilten Fall war der Kläger seit 1994 im Autohandel tätig. Die zwei Darlehensverbindlichkeiten, welche der Kläger seit 1996 bzw. 1998 passiviert hat, belaufen sich auf rund T€ 46 zum 31.12.2016. Im Rahmen einer Betriebsprüfung der Umsatz-, Einkommen- und Gewerbesteuer für die Jahre 2014 bis 2016 wurde festgestellt, dass beiden Darlehen weder Vereinbarungen zur Verzinsung noch zur Laufzeit zugrunde liegen. Nach Auffassung des Betriebsprüfers handelt es sich demnach um unverzinsliche Darlehen mit unbestimmter Laufzeit. Folglich wandte das Finanzamt den in § 6 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 EStG festgesetzten Abzinsungssatz von 5,5% an.
Der Kläger erhob daraufhin verfassungsrechtliche Einwände gegen den Abzinsungssatz von 5,5% gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG. Er argumentierte, dass das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 die außergewöhnliche und verfestigte Entwicklung des Marktzinssatzes seit spätestens 2012 nicht berücksichtige. Soweit der übliche Marktzins gegen null oder sogar negativ tendiere, sei eine Reduzierung der Abzinsung unverzinslicher Verbindlichkeiten gegebenenfalls bis zu einer Abzinsung von null geboten.
Das Finanzamt beantragte, die Klage abzuweisen. Eine Abzinsung unverzinslicher Darlehen entspreche der aktuellen Gesetzeslage des § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG und könne nur durch den Gesetzgeber überprüft bzw. geändert werden.
Lösung
Das FG Münster teilte die Auffassung des Klägers nicht und erklärte die Klage für unbegründet. Nach Auffassung des FG Münster findet § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG gemäß § 52 Abs. 16 S. 7 EStG i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 auch für Verbindlichkeiten Anwendung, die bereits zum Ende eines vor dem 1.1.1999 endenden Wirtschaftsjahres angesetzt worden sind. Ferner sind die Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG erfüllt, da es sich unbestritten um langfristige und unverzinsliche Darlehen handelt. Damit ist in zeitlicher und sachlicher Hinsicht die Anwendbarkeit des § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG gegeben.
Ferner werden laut FG Münster die verfassungsrechtlichen Grenzen, insbesondere das Willkürverbot, durch § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG nicht überschritten; das Abzinsungsgebot beruhe auf einer sachgerechten, typisierenden Vorstellung, dass erst in der Zukunft zu erfüllende Verpflichtungen den Schuldner weniger belasten als sofortige Leistungspflichten. Dieser Minderaufwand wird kapitalisiert und als Ertrag vorweggenommen. Gegenläufig entsteht durch die sich stetig verkürzende Restlaufzeit in den Folgejahren ein Aufzinsungsaufwand, bis zum Rückzahlungszeitpunkt der Nominalwert der Verbindlichkeit erreicht ist. Ebenfalls halte der BFH die steuerrechtliche Abzinsung von Verbindlichkeiten für verfassungsrechtlich unbedenklich.
Auch die Höhe des Abzinsungssatzes erachtete das FG Münster zum 31.12.2016 als nicht willkürlich überhöht. Hierzu trugen zum einen Fremdkapitalmarktzinssätze im Dezember 2016 zwischen 2,45% und 3,71% bei; zum anderen sind auch weitere Faktoren für die Höhe der Zinssätze auf dem Fremdkapitalmarkt zu berücksichtigen, wie die Bonität des Schuldners und eine fehlende Besicherung des Darlehens.
Bedenken zur Verfassungswidrigkeit der Zinssatzhöhe nach § 238 Abs. 1 S. 1 AO sind auf den Abzinsungssatz nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG nicht übertragbar, da der Abzinsungssatz von 5,5% keinen Nutzungsvorteil für das Verfügen über eine Geldsumme abschöpfen soll, sondern eine interne Rechengröße zur Bewertung einer langfristigen unverzinslichen Verbindlichkeit darstellt.
Schließlich fügt das FG Münster bei, dass eine Abzinsung nach § 6 Abs. 1 S. 1 EStG durch den Steuerpflichtigen vermieden werden kann. Da gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 S. 2 EStG eine Abzinsung von Verbindlichkeiten mit einer Laufzeit von unter 12 Monaten nicht stattfindet, kann durch eine Laufzeit von weniger als 12 Monaten, die wiederholt verlängert wird, eine Abzinsung gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG vermieden werden. Zudem kann ein Zinssatz von knapp über 0% vereinbart werden.
Die jüngste Entscheidung des FG Münster zum § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG bestärkt die Verfassungsmäßigkeit des Abzinsungssatzes von 5,5% gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 EStG für unverzinsliche Darlehen des Geschäftsjahres 2016.
Darüber hinaus wird dem Urteil grundsätzliche Bedeutung zugewiesen, weil es dem Beschluss des FG Hamburg vom 31.1.2019 (2 V 112/18, EFG, 525) zur Verfassungsmäßigkeit des Abzinsungssatzes gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG zum Teil entgegensteht.
Bezogen auf das aktuelle Urteil des FG Münster wurde die Revision zugelassen. Nun wird sich der BFH mit der Frage der Angemessenheit des Zinssatzes in Höhe von 5,5% beschäftigen müssen. Diese Entscheidung bleibt mit Spannung abzuwarten.
WP/StB Prof. Dr. Christian Zwirner,
Dr. Kleeberg & Partner GmbH WPG StBG, München (www.kleeberg.de)
BC 11/2021
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