IASB veröffentlicht Klarstellungen an IFRS 15


IRZ, Heft 5, Mai 2016, S. 200

Am 12. April 2016 hat der IASB die endgültige Fassung seiner ergänzenden Klarstellungen an IFRS 15 „Erlöse aus Verträgen mit Kunden veröffentlicht. Mit den Ergänzungen berücksichtigt der Board die durch ihn für relevant erachteten Ergebnisse der gemeinsamen Beratungsgruppe zum Übergang in Bezug auf Erlöserfassung (Transition Resource Group for Revenue Recognition, TRG), die von IASB und FASB gemeinsam gebildet worden war.

Die Änderungen ergänzen den im Mai 2014 vom IASB herausgegebenen Erlöserfassungsstandard, der im Wesentlichen mit der ASU 2014-09 „Erlöse aus Verträgen mit Kunden“ des FASB identisch ist. Nach dessen Veröffentlichung hatten der IASB und der FASB die TRG ins Leben gerufen, um die Implementierung des neuen Standards zu unterstützen. Während der Arbeit der TRG konnte die überwiegende Mehrheit der Sachverhalte, die in dem Gremium erörtert wurden, ohne Modifikationen am Standard geklärt werden. Fünf Themenbereiche wurden jedoch an die Boards zwecks weiterer Erörterung und ggf. Standardergänzungen weitergeleitet. Es handelte sich dabei um die Themen (1) Identifizierung von Leistungsverpflichtungen, (2) Prinzipal/Agent-Erwägungen, (3) Lizenzen, (4) Einbringlichkeit und (5) Bewertung unbarer Gegenleistungen. Zudem hatten einige Anwender um praktische Erleichterungen gebeten. Nach Diskussion aller Punkte im Board schlug der IASB im Juli 2015 mit der Veröffentlichung des Änderungsstandardentwurfs ED/2015/6 gezielte Änderungen in drei Bereichen von IFRS 15 und einige Übergangshilfen vor. Diese Vorschläge wurden jetzt weitgehend unverändert in den veröffentlichten endgültigen Änderungsstandard überführt.

Die Änderungen bzw. Klarstellungen adressieren einerseits die ersten drei der oben genannten fünf von der TRG identifizierten Themenbereiche in IFRS 15 und zielen andererseits auf Übergangserleichterungen für modifizierte Verträge und abgeschlossene Verträge ab. Im Hinblick auf die beiden übrigen Themen ist der IASB der Ansicht, dass auf Ergänzungen des Standards verzichtet werden kann, da bereits der bisherige Text zur sachgerechten Beurteilung der Fragen in Bezug auf Einbringlichkeit und Bewertung unbarer Gegenleistungen ausreicht. Im Einzelnen handelt es sich um folgende Änderungen:

  • Identifizierung von Leistungsverpflichtungen: Um das Konzept der eigenständigen Abgrenzbarkeit von Waren und Dienstleistungen zur Identifikation von Leistungsverpflichtungen nach IFRS 15 näher zu erläutern, stellt der IASB klar, dass die Zielsetzung der Beurteilung einer Zusage darin besteht, festzustellen, ob die Zusage die einzelne Übertragung von Gütern und Dienstleistungen zum Gegenstand hat oder ob es sich um die Übertragung eines zusammengesetzten Postens handelt, bei dem die zugesagten Güter oder Dienstleistungen nur Inputkomponenten sind.
  • Prinzipal/Agent-Beurteilungen: IFRS 15 schreibt für den Fall, dass eine dritte Partei an der Lieferung von Waren oder der Erbringung von Dienstleistungen beteiligt ist, einem berichtenden Unternehmen vor zu prüfen, ob es als Prinzipal oder Agent agiert. Grundlage der Beurteilung ist dabei die Frage nach der Beherrschung der Waren oder Dienstleistungen durch das Unternehmen vor ihrer Übertragung an den Kunden. Um diesen control-basierten Ansatz weiter zu verdeutlichen, hat der IASB die bestehenden Anwendungsleitlinien in diesem Bereich ausgeweitet und stellt insbesondere auf folgende Punkte ab:
    • gesonderte Beurteilung der Prinzipal- oder Agententätigkeit für jede dem Kunden zugesagte Ware oder Dienstleistung;
    • lediglich exemplarischer Charakter der Hinweise der Anwendungsleitlinien des IFRS 15 in Bezug auf die Beurteilung von Beherrschung (keine abschließende Liste);
    • individuelle Relevanz der verschiedenen Hinweise bei unterschiedlichen Verträgen.
  • Lizenzen: Erteilt ein Unternehmen einem Kunden eine Lizenz, die von anderen zugesagten Waren oder Dienstleistungen eigenständig abgrenzbar ist, muss das Unternehmen nach IFRS 15 bestimmen, ob die Lizenz zu einem bestimmten Zeitpunkt oder über einen Zeitraum gewährt wird. Diese Beurteilung richtet sich danach, ob der Vertrag Maßnahmen des Unternehmens vorsieht, die das geistige Eigentum, auf das der Kunde Zugriffsrechte hat, maßgeblich verändern. Zur Verdeutlichung stellt der IASB nunmehr klar, dass solche Maßnahmen entweder die Form respektive die Funktionsweise des geistigen Eigentums deutlich verändern müssen oder aber substanziell die Möglichkeit des Kunden bestimmen, Nutzen aus dem geistigen Eigentum zu ziehen. Darüber hinaus hat der IASB die Anwendungsleitlinien in Bezug auf die Lizenzgebührenbeschränkung ausgeweitet.
  • Übergangserleichterungen: Neben den dargestellten klarstellenden Ergänzungen hat der IASB zwei weitere praktische Erleichterungen zum Übergang auf IFRS 15 gewährt, die beide unabhängig voneinander gewählt werden können:
    • Unternehmen, die die vollständige rückwirkende Methode anwenden, müssen Verträge nicht neu darstellen, die zu Beginn der frühesten dargestellten Periode abgeschlossen sind.
    • Bei Verträgen, die vor dem Beginn der frühesten dargestellten Periode geändert wurden, muss ein Unternehmen den Vertrag nicht rückwirkend neu darstellen. Stattdessen werden die aggregierten Auswirkungen aller Änderungen, die vor der frühesten dargestellten Periode vorgenommen wurden, ausgewiesen. Diese Erleichterung kann von allen Unternehmen in Anspruch genommen werden.

Die Änderungen an IFRS 15 treten für Berichtsperioden in Kraft, die am oder nach dem 1. Januar 2018 beginnen. Damit tritt IFRS 15 in jedem Fall als einheitlicher, ergänzter Standard in Kraft, was eines der wesentlichen Ziele des IASB war. Eine vorzeitige freiwillige Anwendung ist gleichwohl zulässig. IFRS-Anwender in der EU müssen bei einer freiwilligen früheren Anwendung jedoch das EU-Endorsement-Verfahren für IFRS 15 abwarten.