Voraussetzungen einer wirksamen Rechnungsberichtigung


BFH-Urteil vom 11.10.2007, V R 27/05
  • Für die Berichtigung einer Rechnung im Sinne des § 14 UStG 1993 [zwischenzeitlich § 14c UStG, Anm. d. Red.] genügt die einfache Schriftform auch dann, wenn in einem notariell beurkundeten Kaufvertrag mit Umsatzsteuerausweis abgerechnet worden ist.
  • Die zivilrechtliche Befugnis zur Rechnungsberichtigung ist umsatzsteuerrechtlich grundsätzlich nicht zu prüfen.

 

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Problemstellung

Eine Kapitalanlagegesellschaft erwarb mit notariellem Kaufvertrag von einer niederländischen Firma ein im Inland belegenes, vermietetes Grundstück. Nach mehreren Entgeltänderungen erhöhte sich der Nettokaufpreis sowie die darauf entfallende Umsatzsteuer, den die Kapitalanlagegesellschaft als Vorsteuer geltend machte.

Die Verkäuferin erklärte in ihrer Voranmeldung zwar die Umsatzsteuer aus der Grundstücksveräußerung, zahlte diese aber nicht.

Das Finanzamt sah in der Grundstücksveräußerung eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung; es kündigte daher der Kapitalanlagegesellschaft an, sie als Haftungsschuldnerin (gemäß § 75 AO) in Anspruch zu nehmen. Gleichzeitig wies das Finanzamt u.a. auf die Möglichkeit der Rechnungsberichtigung (nach § 14 Abs. 2 Satz 2 UStG 1993 [zwischenzeitlich § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG, Anm. d. Red.]) hin. Daraufhin erstellte die (Rechtsnachfolgerin der) Verkäuferin eine geänderte Rechnung, nach der auf den Kaufpreis keine Umsatzsteuer geschuldet wird. Gleichzeitig bat die Verkäuferin um Berichtigung der entsprechenden Steuerfestsetzung.

Die Kapitalanlagegesellschaft (Käuferin) wies die Rechnungsberichtigung zurück; sie werde diese nur dann anerkennen, wenn die Verkäuferin ihr die gezahlte Umsatzsteuer zurückerstatte. Entsprechende Aufforderungen blieben erfolglos.

Das Finanzamt berücksichtigte dennoch in dem gegenüber der Kapitalanlagegesellschaft erlassenen Umsatzsteuer-Jahresbescheid die Rechnungsberichtigung und erhöhte die Umsatzsteuer entsprechend.

Die Kapitalanlagegesellschaft rügt u.a. das Berichtigungsschreiben der Verkäuferin, das weder eine Handelsregisternummer, noch Angaben über Sitz und Telefon oder Bankverbindung enthalten habe. Ohne notariell beurkundete Änderung des ursprünglichen Kaufvertrages sei die spätere Rechnungsberichtigung nicht wirksam, weil der Kaufpreis wesentlicher Bestandteil des Kaufvertrages und deshalb dessen Änderung beurkundungspflichtig sei. Der Umsatzsteuerausweis sei nicht lediglich eine Erfüllungshandlung des Verkäufers. Die Verkäuferin könne ihre zivilrechtliche Verpflichtung zur Zahlung des Kaufpreises, der die Umsatzsteuer einschließe, nicht durch einseitige Gestaltungserklärung aufheben.

Zudem setze die Berichtigung die vorherige Rückzahlung des entsprechenden Betrages an sie, die Kapitalanlagegesellschaft, voraus. Denn auch eine Minderung der Bemessungsgrundlage (im Sinne des § 17 Abs. 1 UStG 1993) trete erst dann ein, wenn tatsächlich feststehe, welche Gegenleistung der Verkäufer erhalten habe. Gleiches müsse für die Berichtigung der Umsatzsteuer – und damit auch des Vorsteuerbetrages – gelten.

 

Lösung

Die vom Finanzamt vorgenommene Vorsteuerkorrektur ist auch nach Auffassung des BFH nicht zu beanstanden.

Die Berichtigung des Steuerbetrags muss gegenüber dem Leistungsempfänger erfolgen (§ 14 Abs. 2 Satz 2 UStG 1993 [zwischenzeitlich § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG, Anm. d. Red.]). Voraussetzung dafür ist lediglich, dass dem Leistungsempfänger eine hinreichend bestimmte, schriftliche Berichtigung der Rechnung zugeht. Die Rückgabe der ursprünglichen Rechnung durch den Leistungsempfänger ist nicht erforderlich.

Eine bestimmte Form wird nicht vorausgesetzt: „Jedes Dokument oder jede Mitteilung, die zu einer Veränderung der ursprünglichen Rechnung führt und spezifisch und eindeutig auf diese bezogen ist, ist einer Rechnung gleichgestellt.“ Auch die Unterschrift unter dem Abrechnungspapier ist nicht das maßgebliche Kriterium zur Bestimmung des Ausstellers einer Abrechnung; Gleiches gelte für eine Berichtigung der Rechnung. Da im Betreff des Schreibens die veräußerte Liegenschaft und der Immobilienfonds genau bezeichnet und mit der Bezifferung des Kaufpreises und der Bezugnahme auf den notariellen Kaufvertrag weitere Details genannt worden seien, stamme das Berichtigungsschreiben zweifelsfrei von der Verkäuferin.

Darüber hinaus ist die Veräußerung verpachteter/vermieteter (Gewerbe-)Immobilien unter Fortführung des Pacht-/Mietvertrages durch den Erwerber (wie im Streitfall) seit dem 1.1.1994 als Geschäftsveräußerung (gemäß § 1 Abs. 1 a UStG) nicht steuerbar.

Last, not least darf dem Empfänger einer Rechnung der Vorsteuerabzug – unabhängig vom Vorliegen der übrigen Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs – nicht allein schon deshalb gewährt werden, weil die Umsatzsteuer in der Rechnung gesondert ausgewiesen ist. Die Umsatzsteuer wird demnach nicht ausschließlich geschuldet, weil sie in der Rechnung ausgewiesen ist. Die zu Unrecht in Rechnung gestellte Umsatzsteuer darf daher nicht als Vorsteuer abgezogen werden; nur der Schuldner der Umsatzsteuer hat gegenüber den Steuerbehörden einen Anspruch auf Erstattung der an den Fiskus bezahlten Umsatzsteuer.

Falls jedoch die Erstattung der Umsatzsteuer unmöglich oder übermäßig erschwert wird, müssen (laut EuGH) die Mitgliedstaaten die erforderlichen Mittel vorsehen, die es dem Dienstleistungsempfänger ermöglichen, die zu Unrecht in Rechnung gestellte Steuer erstattet zu bekommen. Dies setzt allerdings eine Zahlung des Leistenden an die Steuerbehörden voraus. Diese Voraussetzungen sind im vorliegenden Fall nicht gegeben.

 

Praxishinweis:

  • Ungenauigkeiten in einer Rechnung führen (gemäß A 192 Abs. 4 UStR) nicht zum Ausschluss des Vorsteuerabzugs, wenn es sich z.B. um Schreibfehler im Namen oder in der Anschrift des Leistungsempfängers oder des leistenden Unternehmers oder in der Leistungsbeschreibung handelt. Voraussetzung: Eine eindeutige und unzweifelhafte Identifizierung der beteiligten Unternehmer, der Leistung an sich sowie des Leistungszeitpunkts muss ungeachtet dessen möglich sein, und die Ungenauigkeiten dürfen nicht sinnentstellend sein.
  • Unrichtige Angaben führen allerdings generell zum Ausschluss des Vorsteuerabzugs: Hierzu zählen (gemäß A 192 Abs. 3 Satz 10 UStR) Rechenfehler oder die unrichtige Angabe des Entgeltes, des Steuersatzes oder des Steuerbetrages. In diesen Fällen ist der Vorsteuerabzug erst dann möglich, wenn eine nach § 31 Abs. 5 UStDV berichtigte Rechnung beim Leistungsempfänger vorliegt (A 192 Abs. 5 UStR, vgl. auch Bathe, BC 1/2005, S. 14 ff.).

[Anm. d. Red.]

 

BC 4/2008