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Gestaltungsmodell bei der Tonnagesteuer verworfen

Sog. Unterschiedsbeträge nach § 5a IV 1 und 2 EStG gehen beim Wechsel von Gesellschaftern einer Personengesellschaft auf die neuen Gesellschafter nicht steuerneutral über. Die Unterschiedsbeträge sind vielmehr bei jeder Art des Ausscheidens eines Gesellschafters gem. § 5a IV 3 Nr. 3 EStG gewinnerhöhend aufzulösen.


Zum Sachverhalt

Hintergrund der Entscheidung ist eine als Subventionierung der Seeschifffahrt eingeführte Besonderheit im Bereich der Gewinnermittlung bei Handelsschiffen im internationalen Verkehr, die sog. Tonnagesteuer. Auf Antrag des Schiffbetreibers wird der Gewinn, der auf die Handelsschiffe entfällt, danach pauschal nach der Tonnage des Schiffs ermittelt, was regelmäßig zu erheblich geringeren Gewinnen führt als bei der regulären Gewinnermittlung. Beim Übergang zur Besteuerung nach der Tonnage ist zum Schluss des Wirtschaftsjahres, das vor der erstmaligen Anwendung der Tonnagesteuer liegt, für das jeweilige Schiff und alle anderen Wirtschaftsgüter, die dem Schiffsbetrieb unmittelbar dienen, der Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert und dem Teilwert (vereinfacht gesagt dem Marktwert) in einem gesonderten Bescheid festzustellen. Damit sollen die in den Wirtschaftsgütern vorhandenen stillen Reserven „eingefroren“ werden, um sie zu einem späteren Zeitpunkt bei der Rückkehr zur regulären Besteuerung zu erfassen. Dazu kann es kommen, wenn bei einer Schiffspersonengesellschaft ein Gesellschafter aus der Gesellschaft ausscheidet. Der auf einen solchen Gesellschafter entfallende Anteil ist dann gem. § 5a IV 3 Nr. 3 EStG seinem Gewinn anteilig hinzuzurechnen.

Die in der Vergangenheit mit Blick auf die Tonnagebesteuerung als attraktiv angesehene Beteiligung an einer Schiffspersonengesellschaft hat sich in Zeiten der andauernden Containerschiffskrise in ihr Gegenteil verkehrt. Vor diesem Hintergrund wurden Gestaltungslösungen gesucht, die Versteuerung des Unterschiedsbetrages und damit der stillen Reserven einzelner Gesellschafter zu vermeiden. Dies soll etwa dadurch geschehen, dass die Kommanditanteile des Gesellschafters steuerneutral zu Buchwerten in neu gegründete Kommanditgesellschaften eingebracht werden, an denen sich der einbringende Gesellschafter nur in einem geringfügigen Umfang als Kommanditist beteiligt (zumeist ein Prozent), während der einzige persönlich haftende Gesellschafter eine GmbH ist, die den weit überwiegenden Anteil am Gesellschaftsvermögen hält (zumeist 99 Prozent) und dem geringeren Körperschaftsteuersatz von 15 Prozent unterliegt. Die vorliegende Entscheidung hatte eine solche Gestaltung zum Gegenstand.

Entscheidung des FG

Das FG Hamburg hat die Möglichkeit einer steuerneutralen Übertragung des Unterschiedsbetrages verneint. Nach Auffassung des FG wird jeder Fall des Ausscheidens eines Gesellschafters aus einer Schiffspersonengesellschaft von § 5a IV 3 Nr. 3 EStG erfasst, eine verbleibende (disquotale) mittelbare Beteiligung ändert daran nichts. Es komme auch nicht darauf an, ob das Ausscheiden entgeltlich oder unentgeltlich oder zu Buchwerten erfolge. Zur Begründung stellt das FG im Kern auf den Wortlaut, die Entstehungsgeschichte und Sinn und Zweck der Vorschrift ab.

FG Hamburg, Urt. v. 19.12.2017 – 2 K 277/16


Pressemitteilung des FG Hamburg Nr. 1 v. 12.2.2018

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