Abgrenzung von Anschaffungs-/Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen bei Immobilieninvestitionen


BMF-Schreiben vom 18.7.2003, IV C 3 – S 2211 – 94/03

Mit BFH-Urteilen vom 9.5.1995 (BStBl. 1996 II, 628, 630, 632, 637), vom 10.5.1995 (BStBl. 1996 II, 639) und vom 16.7.1996 (BStBl. II, 649) sowie vom 12.9.2001 (vgl. BC 7/2002, S. X ff.) und vom 22.1.2003 (vgl. BC 4/2003, S. VIII) hat der BFH zur Abgrenzung von Anschaffungskosten, Herstellungskosten und sofort abziehbaren Erhaltungsaufwendungen bei Instandsetzung und Modernisierung eines Gebäudes entschieden. Zur Anwendung der Urteilsgrundsätze hat das BMF unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder Stellung genommen.


Inhalt des Schreibens


Das 11-seitige BMF-Schreiben definiert und erläutert anhand von Beispielen folgende Punkte:


I. Anschaffungskosten zur Herstellung der Betriebsbereitschaft

  • Herstellung der Funktionstüchtigkeit
    – Objektive Funktionsuntüchtigkeit
    – Subjektive Funktionsuntüchtigkeit

  • Hebung des Standards
    – Sehr einfacher Standard
    – Mittlerer Standard
    – Sehr anspruchsvoller Standard (Luxussanierung)
    – Standardhebung und Erweiterung im Sinne des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB

  • Unentgeltlicher oder teilentgeltlicher Erwerb


II. Herstellungskosten

  • Herstellung

  • Erweiterung
    – Aufstockung oder Anbau
    – Vergrößerung der nutzbaren Fläche
    – Vermehrung der Substanz

  • Über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung
    – Ursprünglicher Zustand
    – Wesentliche Verbesserung
    – Sanierung in Raten
    – Baumaßnahmen, die nur einen Teil des Gebäudes betreffen


III. Zusammentreffen von Anschaffungs- oder Herstellungskosten mit Erhaltungsaufwendungen


IV. Feststellungslast


V. Anwendungsregelung


Das Schreiben ersetzt das BMF-Schreiben vom 16.12.1996 (BStBl. I, 1442), welches damit aufgehoben wird. Die Grundsätze dieses Schreibens sind laut der Mitteilung in allen noch offenen Fällen anzuwenden. Auf Antrag ist das Schreiben nicht anzuwenden, wenn mit Baumaßnahmen vor dem Tag der Veröffentlichung des Schreibens im Bundessteuerblatt begonnen wurde.


Praxis-Info:


Zur Umsetzung der neuen BFH-Abgrenzungskriterien zu sofort abzugsfähigen Erhaltungsaufwendungen gegenüber aktivierungspflichtigen Anschaffungs-/Herstellungskosten hat bereits Frye in BC 6/2003 (S. 121 ff.) kompakte Prüfschemata für die Rechnungswesenpraxis vorgestellt. Darüber hinaus bietet dieses BMF-Schreiben noch Konkretisierungen, die im Folgenden selektiv erörtert werden.

Führt ein Bündel von Baumaßnahmen bei mindestens drei Bereichen der zentralen Ausstattungsmerkmale – Heizungs-, Sanitär-, Elektroinstallationen oder Fenster – zu einer Erhöhung und Erweiterung des Gebrauchswerts, hebt sich der Standard eines Gebäudes, so dass dieser Aufwand zu Anschaffungs-/Herstellungskosten führt. Auch das BMF greift hierbei auf die Unterscheidung des BFH zwischen einem sehr einfachen, mittleren und sehr anspruchsvollen Standard zurück. Zum sehr einfachen Standard, nach dem Heizungs-, Sanitär-, Elektroinstallationen oder Fenster nur im nötigen Umfang oder in einem technisch überholten Zustand vorhanden sind, werden präzisierende Beispiele gegeben:

  • Das Bad besitzt kein Handwaschbecken.

  • Das Bad ist nicht beheizbar.

  • Eine Entlüftung ist im Bad nicht vorhanden.

  • Die Wände im Bad sind nicht überwiegend gefliest.

  • Die Badewanne steht ohne Verblendung frei.

  • Es ist lediglich ein Badeofen vorhanden.

  • Die Fenster haben nur eine Einfachverglasung

  • Es ist eine technisch überholte Heizungsanlage vorhanden (z. B. Kohleöfen).

  • Die Elektroversorgung ist unzureichend.

Instandsetzungs- und Modernisierungsaufwendungen bilden unabhängig von ihrer Höhe Herstellungskosten, wenn sie für eine Erweiterung im Sinne von § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB entstehen. Eine Erweiterung liegt beispielsweise vor:

  • wenn ein Gebäude aufgestockt oder ein Anbau daran errichtet wird,

  • wenn die nutzbare Fläche des Gebäudes vergrößert wird (z.B. durch Errichtung einer zuvor nicht vorhandenen Dachgaube, Anbau eines Balkons oder einer Terrasse über die ganze Gebäudebreite),

  • wenn ein Gebäude in seiner Substanz vermehrt wird, ohne dass zugleich seine nutzbare Fläche vergrößert wird (z.B. bei Einsetzen von zusätzlichen Trennwänden, bei Errichtung einer Außentreppe, bei Einbau einer Alarmanlage). Keine Substanzmehrung liegt u.a. beim Anbringen einer zusätzlichen Fassadenverkleidung (z.B. Eternitverkleidung oder Verkleidung mit Hartschaumplatten und Sichtklinker) zu Wärme- oder Schallschutzzwecken, beim Vergrößern eines bereits vorhandenen Fensters oder beim Versetzen von Wänden vor.

Wird eine Baumaßnahme innerhalb eines Fünfjahreszeitraumes vorgenommen, die insgesamt zur Hebung des Standards führt (= Sanierung in Raten), entstehen ebenfalls Herstellungskosten.


Wichtiger Praxishinweis:

Das BMF-Schreiben hält nach wie vor an der Aufgriffsgrenze von 15 % bei Gebäudeanschaffungskosten (bisherige Verwaltungspraxis) fest: Demnach sei eine Hebung des Standards für die ersten drei Jahre nach Anschaffung des Gebäudes nicht zu prüfen, wenn die Aufwendungen für die Instandsetzung und Modernisierung des Gebäudes insgesamt 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes nicht übersteigen. Dies dürfte im Widerspruch zur jüngsten BFH-Rechtsprechung stehen.

In Verbindung mit dem Steueränderungsgesetz 2003, das derzeit als Referentenentwurf vorliegt, soll die bisherige Verwaltungsregelung des R 157 Abs. 4 EStR zum „anschaffungsnahen Aufwand“ gesetzlich verankert werden.


[Anm. d. Red.]

 

BC 8/2003