Fragen zu anschaffungsnahen Aufwendungen


OFD München, Verfügung vom 11.6.2004, S 2211 – 45 St 41
Durch das Nebeneinander von Verwaltungsanweisungen (BMF-Schreiben vom 18.7.2003, BStBl. I, S. 386) und gesetzlicher Neuregelung in § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG (StÄndG 2003, BStBl. I, S. 710, vgl. ausführlich Frye, BC 1/2004, S. 1 ff.) sind Fragen zu deren Anwendungsbereich aufgetreten. Nach Abstimmung auf Bund-Länder-Ebene wird gebeten, hierzu folgende Auffassung zu vertreten:


1. Sollen Aufwendungen, die zur Beseitigung der Funktionsuntüchtigkeit führen und für sich Anschaffungskosten sind, in die Prüfung der 15%-Grenze des § 6 Abs. 1 Nr. 1 a EStG einbezogen werden?


§ 6 Abs. 1 Nr. 1 a EStG schließt nur Aufwendungen für Erweiterungen im Sinne des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB sowie Aufwendungen für jährlich üblicherweise anfallende Erhaltungsarbeiten von den zu berücksichtigenden Herstellungskosten aus. Aufwendungen zur Beseitigung der Funktionsuntüchtigkeit oder zur Hebung des Standards sind hiervon nicht berührt und daher in die Prüfung der 15%-Grenze einzubeziehen.

Praxis-Info:

Zu den (anschaffungsnahen) Herstellungskosten eines Gebäudes gehören (gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1 a EStG) auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, wenn sie

  • innerhalb von 3 Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt wurden und

  • 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes (netto, ohne USt) übersteigen.

Ausgenommen von dieser typisierenden Betrachtung sind Aufwendungen für Erweiterungen (im Sinne von § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB) sowie Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen.

Führt ein Bündel von Baumaßnahmen bei mindestens drei Bereichen der zentralen Ausstattungsmerkmale – Heizungs-, Sanitär-, Elektroinstallationen oder Fenster – zu einer Erhöhung und Erweiterung des Gebrauchwerts, hebt sich der Standard eines Gebäudes, so dass dieser Aufwand zu Anschaffungs-/Herstellungskosten führt. [Anm. d. Red.]


2. Bleiben – auch im Fall des Unterschreitens der 15%-Grenze – die in die Prüfung einbezogenen Aufwendungen Anschaffungs- oder Herstellungskosten?


Aufwendungen, die innerhalb des Dreijahreszeitraums getätigt werden und nach den Kriterien des BMF-Schreibens Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind, in ihrer Summe aber die 15%-Grenze nicht überschreiten, sind (und bleiben) Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Sinne des § 255 HGB.

Praxis-Info:

Irrtümlicherweise wird häufig angenommenen, die Aktivierung von Aufwendungen sei für die ersten drei Jahre nach Anschaffung des Gebäudes nicht zu prüfen, wenn die Aufwendungen für die Instandsetzung und Modernisierung des Gebäudes insgesamt 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes nicht übersteigen. Hilfreich ist in diesem Fall das „Prüfschema zur Abgrenzung von Anschaffungs-/Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen (vgl. Frye, BC 1/2004, S. 5).

Zu den Anschaffungs-/Herstellungskosten zählen demnach Instandsetzungs- und Modernisierungsaufwendungen, die das Gebäude in einen betriebsbereiten Zustand versetzen. Darüber hinaus bilden Modernisierungsaufwendungen – unabhängig von ihrer HöheHerstellungskosten, wenn sie für eine Erweiterung im Sinne von § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB entstehen.

Eine Erweiterung liegt beispielsweise vor,

  • wenn ein Gebäude aufgestockt oder ein Anbau daran errichtet wird,

  • wenn die nutzbare Fläche des Gebäudes vergrößert wird (z.B. durch Errichtung einer zuvor nicht vorhandenen Dachgaube, Anbau eines Balkons oder einer Terrasse über die ganze Gebäudebreite),

  • wenn ein Gebäude in seiner Substanz vermehrt wird, ohne dass zugleich seine nutzbare Fläche vergrößert wird (z.B. bei Einsetzen von zusätzlichen Trennwänden, bei Errichtung einer Außentreppe, bei Einbau einer Alarmanlage). Keine Substanzmehrung liegt u.a. beim Anbringen einer zusätzlichen Fassadenverkleidung (z.B. Eternit, Hartschaumplatten oder Sichtklinker) zu Wärme- oder Schallschutzzwecken, beim Vergrößern eines bereits vorhandenen Fensters oder beim Versetzen von Wänden vor. [Anm. d. Red.]


3. Wie ist eine Sanierung in Raten zur Hebung des Standards zu behandeln, die erst nach Ablauf des Dreijahreszeitraums zu Herstellungskosten im Sinne der BFH-Rechtsprechung bzw. des BMF-Schreibens führt?


Auch wenn Aufwendungen für Baumaßnahmen erst nach Ablauf des Dreijahreszeitraums des § 6 Abs. 1 Nr. 1 a EStG die 15%-Grenze überschreiten, sind sie nach Rz. 31 des BMF-Schreibens vom 18.7.2003 steuerlich als Herstellungskosten i.S. von § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB zu behandeln.

Praxis-Info:

Wird eine Baumaßnahme innerhalb eines Fünfjahreszeitraumes vorgenommen, die insgesamt zur Hebung des Standards führt (= Sanierung in Raten), entstehen ebenfalls Herstellungskosten. [Anm. d. Red.]


4. Anwendung der Neuregelung des § 6 Abs. 1 Nr. 1 a EStG


Beispiel: Für eine in 2002 angeschaffte Immobilie wurden 2004 Modernisierungsmaßnahmen durchgeführt, die für sich allein nicht die 15%-Grenze überschreiten, zusammen aber mit bereits in 2003 vorgenommenen Aufwendungen rund 17,5% der Anschaffungskosten betrugen.

Die Modernisierungsmaßnahmen sind nicht als Herstellungsaufwand nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 a EStG zu beurteilen, weil § 52 Abs. 16 Satz 7 EStG erst auf Baumaßnahmen anzuwenden ist, mit denen nach dem 31.12.2003 begonnen wird und sämtliche Baumaßnahmen nach § 52 Abs. 16 Satz 9 EStG als einheitliche Baumaßnahme anzusehen sind. Im vorliegenden Fall wurde mit den Baumaßnahmen in 2003 begonnen, so dass § 6 Abs. 1 Nr. 1 a EStG noch keine Anwendung findet.

Die Prüfung der Aufwendungen nach den Kriterien des BMF-Schreibens vom 18.7.2003, a.a.O., bleibt hiervon unberührt.

Praxis-Info:

Als Beginn einer Baumaßnahme gilt der Zeitpunkt der Bauantragsstellung, sofern die Baumaßnahme der Genehmigung durch die Baubehörde bedarf. Für Baumaßnahmen, die ohne Genehmigung ausgeführt werden dürfen, ist der Zeitpunkt der Einreichung der Bauunterlagen maßgebend. [Anm. d. Red.]

 

BC 8/2004