Sondervergütungen für Gesellschafter-Geschäftsführer: verdeckte Gewinnausschüttung


BFH-Urteil vom 12.10.2010, I B 45/10

Der BFH hat in seinem am 29.12.2010 veröffentlichten Urteil erneut Stellung zum Thema „Verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) bei Nacht-, Sonn- und Feiertagszuschlägen für Geschäftsführer” genommen. In dem Urteil bestätigt der BFH seine bisherige Rechtsprechung. Danach stellen Zuschläge, die eine Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer für Feiertags-, Nacht- und Sonntagsarbeit zahlt, regelmäßig vGA im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG dar. Folge:

  • Die Kapitalgesellschaft darf diese Aufwendungen nicht als Betriebsausgaben in der Steuerbilanz ansetzen.
  • Gleichzeitig unterliegt die erhaltene vGA auf Ebene des Gesellschafter-Geschäftsführers der Abgeltungsteuer.

In begründeten Einzelfällen kann (laut gängiger BFH-Rechtsprechung) die Vermutung einer vGA jedoch entkräftet werden.

Im Folgenden wird kurz die bisherige BFH-Rechtsprechung zu diesem Thema beleuchtet.

 

Praxis-Info!

Nach Auffassung des BFH (vgl. Urteil vom 14.7.2004, I R 111/03) sind gesonderte Vergütungen, die eine GmbH an ihre Gesellschafter-Geschäftsführer für die Ableistung von Überstunden zahlt, steuerlich i.d.R. als vGA zu betrachten. Dies liegt darin begründet, dass sich ein Geschäftsführer in besonderem Maße mit den Belangen und Interessen der von ihm geführten Gesellschaft identifizieren muss. Daher sind notwendige Arbeiten auch dann zu erledigen, wenn sie außerhalb der üblichen Arbeitszeiten anfallen. Somit sind solche gesonderten Vergütungen (einschließlich der Zuschläge für Feiertags-, Nacht- und Sonntagsarbeit) durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und stellen eine vGA dar – was als (widerlegbare) Vermutung gilt.

Bei Vorliegen überzeugender betrieblicher Gründe und einer entsprechenden Vereinbarung zwischen Geschäftsführer und Gesellschaft kann diese Vermutung im Einzelfall jedoch entkräftet werden. Hierzu dient insbesondere der betriebsinterne Fremdvergleich. Gelten für eine dem Gesellschafter-Geschäftsführer vergleichbare Person (z.B. angestellter und somit gesellschaftsfremder Geschäftsführer) die gleichen Vergütungsregeln, ist dies ein Indiz dafür, dass diese Vergütungsregeln nicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind. Allerdings müssen in jedem Einzelfall klar erkennbare betriebliche Gründe für diese Vereinbarung vorliegen. Rein (lohn-)steuerliche Motive als Gestaltungshintergrund reichen nicht aus.

In einem nicht veröffentlichten Urteil vom 3.8.2005 (I R 7/05) hat der BFH seine oben genannte Rechtsprechung, wonach Sonn- und Feiertagszuschläge an Gesellschafter-Geschäftsführer nicht stets eine vGA darstellen, bestätigt.

Die OFD Frankfurt a.M. ist in ihrer Verfügung vom 8.11.2005 (S-2742 A – 38 – St II 1.01) den Urteilsgrundsätzen des BFH gefolgt. In der Verfügung werden drei Kriterien genannt, die kumulativ erfüllt sein müssen, um den Verdacht auf eine vGA zu entkräften:

  • Die Vergütungsregelungen des Gesellschafter-Geschäftsführers halten einem betriebsinternen Fremdvergleich stand.
  • Der Gesellschafter-Geschäftsführer erhält für seinen besonderen Arbeitseinsatz nicht bereits eine anderweitige, erfolgsabhängige Vergütung (z.B. Gewinntantieme).
  • Der Arbeitseinsatz des Gesellschafter-Geschäftsführers kann klar und zweifelsfrei belegt werden (z.B. durch vom Kunden unterschriebene Stundennachweise).

Die oben aufgeführten Regeln finden (laut dem BFH-Urteil vom 13.12.2006, VIII R 31/05) auch für leitende Angestellte Anwendung. Dies gilt dann, wenn die leitenden Angestellten gleichzeitig nicht beherrschende GmbH-Gesellschafter sind. In diesem Fall droht auch hier die Umqualifizierung der Zuschläge für Sonntagsarbeit (oder einer vergleichbaren gesonderten Vergütung) als vGA. Hiervon sind insbesondere „Familien-GmbHs“ betroffen, in denen z.B. die Kinder des Firmengründers und Gesellschafter-Geschäftsführers in leitenden Positionen im Unternehmen tätig sind. Im Folgenden werden die Urteile anhand einiger Beispiele illustriert.

 

Beispiel 1:

Ein Gesellschafter-Geschäftsführer arbeitet laut Vertrag sonntags bis donnerstags. Betriebliche Gründe hiefür liegen nicht vor. Für die Sonntagsarbeit erhält er steuerlich begünstigte Sonntagszuschläge.

 

Behandlung:

Hier liegt wegen des fehlenden betrieblichen Grundes eine vGA vor. Dies wird in der Regel auch dann der Fall sein, wenn ein weiterer gesellschaftsfremder Geschäftsführer zu gleichen Konditionen arbeitet.

 

Beispiel 2:

Eine Gesellschaft erbringt überwiegend Serviceleistungen für Kunden im Mittleren Osten. Aufgrund der abweichenden islamischen Woche ist für einen Großteil der Kunden der Sonntag ein regulärer Arbeitstag. Die Gesellschaft muss daher auch sonntags auf Normalbetrieb laufen, wobei den Kunden jedoch ein erhöhtes Entgelt in Rechnung gestellt wird, welches die für die Sonntagsarbeit anfallenden Zuschläge ausgleicht. Der Gesellschafter-Geschäftsführer und zwei gesellschaftsfremde Prokuristen versehen jeweils im wöchentlichen Wechsel Dienst an einem Sonntag. Alle drei erhalten laut Vertrag einen Zuschlag für die geleistete Sonntagsarbeit. Eine Gewinntantieme für den Gesellschafter-Geschäftsführer ist nicht vereinbart.

 

Behandlung:

In diesem Fall liegen klare betriebliche Gründe vor. Gleichzeitig sind die von der OFD Frankfurt genannten Kriterien kumulativ erfüllt. Die Zuschläge stellen somit keine vGA dar.

 

 

Beispiel 3:

Der Gründer und alleinige Geschäftsführer der A-GmbH überträgt aus erbschaftsteuerlichen Motiven 40% der Anteile an der A-GmbH an seine Kinder X und Y. X arbeitet als „Leiter Marketing und Vertrieb“ in der A-GmbH. Er erhält Zuschläge für Sonn- und Feiertagsarbeit. Im Gegensatz dazu sind bei dem (gesellschaftsfremden) „Leiter Rechnungswesen und Controlling“ sämtliche Überstunden durch das Grundgehalt abgegolten.

 

Behandlung:

X ist im vorliegenden Fall leitender Angestellter und gleichzeitig nicht beherrschender GmbH-Gesellschafter. Somit gelten auch für ihn die Regelungen zur vGA. Da seine Vergütungsregelungen dem betriebsinternen Fremdvergleich (mit dem Leiter Rechnungswesen und Controlling) nicht standhalten, stellen die gezahlten Zuschläge für Sonn- und Feiertagsarbeit eine vGA dar.

 

 

Christian Thurow, Dipl.-Betriebsw. (BA), Operational Risk Manager Corporate Finance, London (E-Mail: Christian.Thurow@sc.com)

 

 BC 2/2011