Bilanzielle Behandlung des Körperschaftsteuerguthabens


BFH-Beschluss vom 15.7.2008, I B 16/08

Sowohl die Aktivierung als auch die Wertberichtigung des Anspruchs auf Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens (§ 37 KStG) sind bei der Ermittlung des Einkommens steuerneutral zu behandeln.

[Leitsatz d. Verf.]

 

Praxis-Info!

Problemstellung

Im vorliegenden Fall wurde für eine Kapitalgesellschaft ein Körperschaftsteuerguthaben in Höhe von 66.315 festgestellt. Dieser Zahlungsanspruch der Gesellschaft stellt ein aktivierungspflichtiges Wirtschaftsgut dar, welches sowohl handels- als auch steuerbilanziell zum 31.12.2006 zu berücksichtigen ist.

Die Gesellschaft zinste das Körperschaftsteuerguthaben auf den Barwert ab; damit ergab sich ein von ihr als sonstiger Vermögensgegenstand zu aktivierender Betrag in Höhe von 52.229 €. Den Differenzbetrag in Höhe von 14.086 € berücksichtigte die Körperschaft gewinnmindernd.

Das Finanzamt ließ die Gewinnminderung in Höhe des Abzinsungsbetrages nicht zu.

 

Hintergrund

Nach dem bis zum Jahr 2000 geltenden Anrechnungsverfahren wurden körperschaftsteuerfreie, einbehaltene Gewinnanteile in das sog. EK 02 eingestellt. Erst bei erfolgten Ausschüttungen hieraus war die Ausschüttungsbelastung von 30% herzustellen. Nach dem Jahressteuergesetz 2008 passiert nun Folgendes:

  1. Körperschaften, die noch einen bisher unversteuerten EK 02-Bestand haben, müssen diesen – unabhängig von einer tatsächlichen Ausschüttung – pauschal mit 3% versteuern (Körperschaftsteuererhöhungsbetrag). Dieser unverzinsliche Anspruch entsteht zum 1.1.2007. Der Körperschaftsteuererhöhungsbetrag (Verpflichtung) ist in 10 gleiche Jahresbeträge aufzuteilen und jeweils am 30.9. eines Kalenderjahres zu entrichten.
  2. Eine letztmalige Feststellung des Körperschaftsteuerguthabens erfolgt zum 31.12.2006. Damit verbunden ist die erfolgswirksame Bilanzierung. Da der Anspruch auf das Körperschaftsteuerguthaben unverzinslich ist, ermittelt und bilanziert man den Barwert. Damit besteht das Körperschaftsteueranrechnungsguthaben aus zwei Teilen: einem Barwert (hier 52.229 €) und einem Abzinsungsbetrag (14.086 €). Der gesamte Auszahlungsbetrag in Höhe von 66.315 € darf nicht ausgewiesen werden, da so ein nicht realisierter Zinsertrag abgebildet wird, der gegen das Realisationsprinzip verstieße.

 

Lösung

Zu unterscheiden ist zwischen dem handelsrechtlichen und dem steuerrechtlichen Ansatz.

1. Handelsrechtlicher Ansatz:

Nur bei der Bruttomethode entsteht in Höhe des jährlichen Abzinsungsbetrages Aufwand. Zudem fallen erfolgswirksam zu erfassende Zinserträge an. Ab dem Geschäftsjahr 2008 sind mit der jeweils fälligen Auszahlungsrate Zinserträge in Höhe der Differenz zwischen dem verbleibenden Nennbetrag und dem neu zu berechnenden Barwert zu erfassen. Die Summe der in den 10 Jahren anfallenden Zinserträge entspricht der zum 31.12.2006 ermittelten Differenz zwischen dem Barwert und dem gesamten Körperschaftsteuerguthaben.

2. Steuerrechtlicher Ansatz:

Aus diesem Vorgang resultierende Erträge und Gewinnminderungen der Gesellschaft zählen nicht zu Einkünften im Sinne des Einkommensteuergesetzes. Das bedeutet: Weder der handelsrechtliche Aufwand aus der Abzinsung des Nennbetrages noch die in 10 Jahresraten zu verrechnenden Zinserträge verändern das zu versteuernde Einkommen der Körperschaft.

Wird im Handelsrecht die Bruttomethode gewählt, sind somit sowohl der Abzinsungsbetrag als auch die zu verrechnenden Zinserträge außerbilanziell hinzuzurechnen bzw. abzuziehen. Dabei sind die erforderliche Abzinsung sowie die zeitanteilig erfolgende Aufzinsung einkommensneutral.

Der Ansatz erfolgt entweder nach der Netto- oder der Bruttomethode. Zur Unterscheidung:

1. Nettomethode:

Ansatz des Barwertes, jährliche Verbuchung des Aufzinsungsbetrages als Steuerertrag.

2. Bruttomethode:

Auszahlungsanspruch wird zum Nennwert/Endwert bilanziert und mittels Teilwertabschreibung auf den niedrigeren anzusetzenden Wert – den Barwert – abgeschrieben.

 

Handelsrechtliche Verbuchung

1. Nettomethode

2006

Körperschaftsteuerguthaben (abgezinst, sonstiger Vermögensgegenstand)

52.229

an

Steuerertrag

52.229

2007

sonstiger Vermögensgegenstand

(14.086/10) = 1.409

an

Steuerertrag

1.409

2. Bruttomethode

2006

Körperschaftsteuerguthaben (sonstiger Vermögensgegenstand)

66.315

an

Steuerertrag

66.315

 

Zinsaufwand

14.086

an

Körperschaftsteuerguthaben (sonstiger Vermögensgegenstand)

14.086

2007

sonstiger Vermögensgegenstand

1.409

 

Zinsertrag

1.409

 

Praxistipps:

  • Auf Antrag ist das Entrichten des Körperschaftsteuererhöhungsbetrages auch in einer Summe möglich, was den Vorteil einer Abzinsung in Höhe von 5,5% mit sich brächte (§ 38 Abs. 7 KStG).
  • Eine Änderung des Feststellungsbetrages im Nachhinein ist möglich und kommt z.B. nach einer steuerlichen Außenprüfung in Betracht. Dann wird ein neuer Bescheid für den Körperschaftsteuererhöhungsbetrag erstellt.
  • Überschreitet der Körperschaftsteuererhöhungsbetrag einen Betrag von 1.000 € nicht (EK-Bestand bis 33.333 €), so wird der Körperschaftsteuererhöhungsbetrag nicht festgesetzt. Eine ablösende Körperschaftsteuer ist nicht zu zahlen.
  • Die Ablösung des Körperschaftsteuererhöhungsbetrags ist kein Bestandteil der Veranlagung und beeinflusst die festzusetzende Körperschaftsteuer nicht. Es werden eigenständige Bescheide durch das Finanzamt versandt.
  • Besteht für eine Körperschaft sowohl ein Auszahlungsanspruch (Körperschaftsteuerguthaben) als auch eine Zahlungsverpflichtung (Körperschaftsteuererhöhungsbetrag), sollten diese beiden Ansprüche nicht saldiert, sondern getrennt ausgewiesen und abgewickelt werden.

 

Dr. Antje Weber, Nürnberg/StB Kristin Markgraf, Nürnberg

BC 10/2008