§ 6b-Rücklage: Geplante Einschränkung der Übertragungsmöglichkeiten (JStG 2010)


Stellungnahme des Bundesrates vom 9.7.2010 zum Entwurf eines Jahressteuergesetzes 2010 (BR-Drucksache 318/10)

Das Bundeskabinett beschloss am 19.5.2010 den Entwurf des Jahressteuergesetzes 2010 (siehe hier). Im Vergleich zum Referentenentwurf vom 29.3.2010 nahm man bereits verschiedene Änderungen vor. Die Bundesregierung ergänzte nun noch kurz vor der Sommerpause den Entwurf des Jahressteuergesetzes 2010 nachträglich um eine weitere Veränderung. Diese betrifft § 6b EStG und soll die Übertragungsmöglichkeiten von stillen Reserven erheblich einschränken.

 

Praxis-Info!

 

Hintergrund

§ 6b EStG enthält die Übertragung stiller Reserven bei der Veräußerung bestimmter Anlagegüter (siehe Tabelle). Ziel der Reinvestitionsrücklage (nach § 6b EStG) ist es, Unternehmen die Anpassung an strukturelle Veränderungen und notwendige Investitionen zu erleichtern. Es wird ihnen ermöglicht, stille Reserven aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts steuerneutral in eine Rücklage einzustellen und diese zu einem späteren Zeitpunkt mit den Kosten der Neuinvestition zu verrechnen. Hierzu sind Fristen (i.d.R. vier Jahre) einzuhalten (vgl. ausführlich Utz/Hoheisel, BC 7/2010, S. 322 ff.). Erfolgt die Reinvestition nicht in der vorgegebenen Frist, wird der Betrag Gewinn erhöhend aufgelöst und zusätzlich mit einem Strafzins versehen.

Begünstigt sind jedoch nur stille Reserven, welche aus der Veräußerung bestimmter Wirtschaftgüter resultieren. Daneben ist eine Übertragung auch nur auf Investitionen in bestimmte Wirtschaftsgüter möglich (siehe Tabelle).

 

Stille Reserve aus dem Verkauf von

Übertragung auf

Grund und Boden

  • Grund und Boden
  • Aufwuchs auf Grund und Boden
  • Gebäude

Aufwuchs auf Grund und Boden

  • Aufwuchs auf Grund und Boden
  • Gebäude

Gebäude

  • Gebäude

Anteile an Kapitalgesellschaften

  • Anteile an Kapitalgesellschaften
  • Abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter
  • Gebäude

 

Die Übertragung ist jedoch nur unter Einhaltung der gesetzlich vorgeschriebenen Voraussetzungen des § 6b Abs. 4 EStG möglich:

  • Es ist ein bilanzierender Steuerpflichtiger erforderlich (Betriebsvermögensvergleich); siehe jedoch § 6c EStG, welcher eine ähnliche Regelung für die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG (Einnahmen-Überschussrechnung) oder nach Durchschnittssätzen enthält.
  • Das veräußerte Wirtschaftsgut hat mindestens sechs Jahre zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehört.
  • Die Bildung und Auflösung muss in der Buchführung nachvollziehbar sein.
  • Es gilt der Grundsatz der personenbezogenen Übertragung, d.h. aus einem Betriebsvermögen einer Person in ein Betriebsvermögen derselben Person. Es ist nicht erforderlich, dass es sich um den gleichen Betrieb handelt.

 

Die geplante Ergänzung in § 6b Abs. 4 EStG

Durch die im Gesetzentwurf (zum JStG 2010) aufgenommene Ergänzung der Neufassung des § 6b Abs. 4 EStG werden die oben genannten Voraussetzungen um einen wesentlichen Punkt erweitert. Es soll eine neue Nr. 6 mit folgendem Wortlaut aufgenommen werden:

 

„6. die angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter nicht zum Zwecke der Vermietung oder Verpachtung genutzt werden; es sei denn, auch die veräußerten Wirtschaftsgüter wurden innerhalb der letzten sechs Jahre vor der Veräußerung ausschließlich für Vermietungs- oder Verpachtungszwecke genutzt.“

 

Die Absicht des Gesetzgebers ist es, durch diese Gesetzesänderung eine häufig genutzte Steuergestaltungsmaßnahme zu streichen. So haben sich bislang beispielsweise Fondsgesellschaften die Möglichkeit der steuerfreien Übertragung von stillen Reserven zunutze gemacht. Sie riefen sog. „§ 6b-Fonds“ ins Leben. Diese Fonds sind gewerbliche Beteiligungen an Personengesellschaften, generell geschlossene Immobilienfonds. Diese werfen gewerbliche Einkünfte durch ihre gewerbliche Prägung ab.

Dieses Anlageinstrument bot Personen, welche aus einem Betriebsvermögen heraus stille Reserven aufdeckten (z.B. durch den Verkauf eines Grundstücks) und diese in einer Rücklage „geparkt“ hatten, die Möglichkeit, alternativ zu investieren. Somit konnten sie die Reinvestition und Übertragung der Rücklage fristgerecht vornehmen. Andernfalls wären die stillen Reserven zu versteuern und zusätzlich ein Gewinnaufschlag (Strafzins) vorzunehmen gewesen, sofern im eigenen Betrieb keine Reinvestitionen innerhalb der Frist vorgenommen wurden.

Dies war ein legales „Steuersparmodell“ u.a. für Landwirte, die aus dem eigenen Betrieb heraus bei Grundstücksverkäufen stille Reserven aufdeckten, aber kein eigenes neues Land mehr erworben haben. Diese konnten somit den Gewinn zunächst steuerfrei behandeln und auf die in der Beteiligung steckenden Wirtschaftsgüter übertragen.

Bei Personengesellschaften wird dieser Vorgang in einer Ergänzungsbilanz für den entsprechenden Beteiligten dargestellt. Die Besteuerung der stillen Reserven erfolgt später über die für den Übertragenden geminderten Anteil an der Abschreibungs-Bemessungsgrundlage. Die Rücklagenübertragung hat somit einen Steuerstundungseffekt zur Folge.

Die geplante Gesetzesänderung würde genau solche Anlageformen („§ 6b-Fonds“) betreffen. Damit ist es nur noch bis zum Inkrafttreten der Gesetzesänderung möglich, § 6b-Rücklagen steuergünstig auf entsprechend konzipierte geschlossene Fonds zu übertragen, um somit einen Steuerstundungseffekt zu erzielen. Das Gesetz soll voraussichtlich im Herbst 2010 beschlossen werden.

 

Beispiel zur Übertragung stiller Reserven in einen „§ 6b-Fonds“:

Landwirt L verkauft im Jahr 01 ein Grundstück aus seinem Betrieb UN1 für € 100.000,00; Buchwert € 40.000,00. Somit müsste er im Jahr 01 stille Reserven von € 60.000,00 versteuern. Er kann diese aber auch zunächst im Jahr 01 steuerfrei in eine § 6b-Rücklage einstellen.

L hat regulär bis zum Jahr 05 Zeit, eine entsprechende Reinvestition vorzunehmen, auf welche dann die Rücklage zu übertragen wäre. Er beteiligt sich nunmehr an einem „§ 6b-Fonds“ (neues Unternehmen UN 2) mit einem Beteiligungswert von € 100.000,00. In seiner Beteiligung steckt für L ein Anteil am Buchwert von Grund und Boden des Fonds von € 80.000,00. Er überträgt somit seine aus dem eigenen UN 1 heraus entstandene § 6b-Rücklage auf diesen Anteil und bildet den Vorgang in einer Ergänzungsbilanz ab. Sein Buchwertanteil beträgt dann nur noch € 20.00,00 (€ 80.000,00 anteiliger Grund und Boden ./. Rücklage € 60.000,00).

Steuerliche Auswirkungen entstehen L bei dieser alternativen Investitionsform erst im Zeitpunkt des Verkaufes der Fondsanteile. Somit konnte er eine Steuerstundung auf legalem Weg erreichen.

 
Praxisempfehlung:

Personen, die durch den Verkauf von Betriebsvermögen bereits Rücklagen für eine künftige Investition in sog. § 6b-Fonds gebildet haben, sollten schnellstmöglich handeln. Denn wird die geplante Änderung umgesetzt und tritt das Gesetz – wie geplant – im Herbst 2010 in Kraft, droht die Versteuerung der Rücklagen, es sei denn, ein entsprechender § 6b-Fonds wird noch fristgerecht gezeichnet.

 

StB Kristin Markgraf, Nürnberg / Dr. Antje Weber, Nürnberg 

 

BC 8/2010